A房地产开发转让地下车位使用权，与业主签定《地下车位使用合同》，合同中明确约定:“该车位的使用期限为二十年……使用期限届满，甲方同意将该车位继续无偿提供给乙方使用至XX年XX月XX日（与土地使用权期限一致）。该合同实质是将标的物的所有权进行永久性转让，不存在使用期限的问题。同时合同约定，车位价为一次性支付，价格在10~20万元左右，与有产权的地下位销售价格相当。购卖方拥有车位的使用权、处置权，可以出租、转让，不受房地产公司的管理、控制。A房地产公司销售地下车位永久使用权应当如何纳税？
一、增值税。营改增后，房地产开发企业销售开发产品应缴纳增值税，根据《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1附《销售服务、无形资产、不动产注释》规定：“销售不动产，是指转让不动产所有权的业务活动。不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。建筑物，包括住宅、商业营业用房、办公楼等可供居住、工作或者进行其他活动的建造物。构筑物，包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物。转让建筑物有限产权或者永久使用权的，转让在建的建筑物或者构筑物所有权的，以及在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权的，按照销售不动产缴纳增值税。”有限产权房是房屋所有人在购买公房中按照房改政策以标准价购买的住房或建房过程中得到了政府或企业补贴，房屋所有人享有完全的占有权、使用权和有限的处分权、收益权。所谓永久使用权房是指不能办理房产证，但合法使用土地而又经规划部门许可的在建和已建楼房，通称使用权房。所以，增值税对按“销售不动产”税目征收增值税，并非不动产一定要发生产权的转移，对于转让永久使用权的，也视同销售不动产，按照销售不动产税目缴纳增值增值税。但何谓永久使用权？湖北省国家税务局规定：纳税人将无产权的停车位、地下室、架空层和人防工程等房地产对外出租时，所签订租赁合同约定租期为20年(含)以上,并一次性收取租金的，按转让建筑物永久使用权，依销售不动产的规定征收增值税；否则，按不动产租赁征收增值税。对于增值税来说，不论是按销售不动产，还是按照不动产租赁，其在增值税税负上是一样的，销售不动产税率为11%，不动产租赁的税率也同样是11%。并且使用简易计税的，征收率也同样都是5%。
二、土地增值税。根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则的有关规定，土地增值税是对出售或者以其他方式有偿转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物的行为所征收的税。根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）第三条第二项的规定：“房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。”《湖北省地方税务局关于印发〈湖北省房地产开发企业土地增值税清算管理办法〉的通知》(鄂地税发〔2008〕207号)规定：“对于停车场(车库)，仅转让使用权或出租使用期限与建造商品房同等期限的，应按规定计算收入，并准予扣除合理计算分摊的相关成本、费用。”《湖北省地方税务局关于财产行为税若干政策问题的通知》（鄂地税发〔2014〕63号）重新明确：纳入整体项目规划的其他类型的地下建筑物，包括房地产开发企业自用、出租，以及未取得产权销售许可与业主签订产权转让合同或签订有限年度的使用权合同的，因其产权未发生实际转移，故不属于土地增值税征税范围。但在实务中，仍有省份将转让地下车位永久使用权视同销售计算缴纳增值税。如：《广西壮族自治区地方税务局关于遏制房价过快上涨、优化房地产结构、助推房地产市场平稳健康、发展税收政策的公告》（广西地税公告2013年第2号）规定：房地产开发企业销售车库（位），并与买受人签订车库（位）销售合同的，不论是否取得产权证明，均按销售不动产征税。房地产开发企业、物业公司与买受人签订车库（位）长期或无期限使用权转让合同，且合同价款相当于同一小区或同一地段的车库（位）销售价格的，应视同销售，按销售不动产征税。
应当注意：地下停车位的成本费用分摊应当区分情况。鄂地税发〔2014〕63号规定：利用地下人防作为停车位，除土地成本以外的其他成本和费用(以下简称建安成本)，根据不同情况按以下方式进行税务处理:(一)地下人防设施实际建安成本按公共配套设施处理，列入项目公摊成本进行扣除。(二)除地下人防设施外的其他地下建筑物，纳入整体项目建设规划并取得产权销售许可(即购买人可办理土地使用证和房产证)的，此类地下建筑物按“非住宅类房地产开发产品”有关规定处理，即已销售部分应分摊的建安成本可据实列入扣除项目。(三)
纳入整体项目规划的其他类型的地下建筑物，包括房地产开发企业自用、出租，以及未取得产权销售许可与业主签订产权转让合同或签订有限年度的使用权合同的，因其产权未发生实际转移，故不属于土地增值税征税范围，其对应的土地成本及建安成本不允许列入土地增值税扣除项目。(四)未纳入项目规划但随同项目同时建设的地下建筑物，视同单独建造的地下建筑物，独立核算，不列入本项目土地增值税清算。发生销售的，单独申报清算土地增值税。(五)地下建筑物成本费用应单独进行核算，对于确实无法进行单独核算的，可按整体项目单位面积平均成本费用计算。
三、企业所得税。《企业会计准则第14号-收入（2006）》（财会〔2006〕3号）第二条规定:“收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。本准则所涉及的收入，包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。”让渡资产使用权的使用费收入主要是指企业转让无形资产等资产的使用权形成的使用费收入。出租固定资产取得的租金、进行债权投资收取的利息、进行股权投资取得的现金股利等，也构成让渡资产使用权的使用费收入。转让地下车位使用权属于让渡资产使用权范畴。根据准则规定，企业让渡资产使用权的使用费收入，在一次性收取使用费的情况下，且提供后续服务的,应在合同或协议规定的有效期内分期确认收入。
在企业所得税上，《企业所得税法实施条例》第十九条规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。但针对企业一次性收取数年房屋租金的特殊性，根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）的规定：企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。
对地下车位的扣除上，根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31 号）第三十三条的规定，企业利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。因为地下停车场不分摊成本费用，所以，转让地下车位使用权收入没有与之相匹配的折旧费。这一点与土地增值税成本费用的分摊是存在差异的。
四、房产税。《国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知》（国税发〔2003〕89号）规定 :“鉴于房地产开发企业开发的商品房在出售前，对房地产开发企业而言是一种产品，对房地产开发企业建造的商品房，在售出前，不征收房产税对售出前房地产开发企业已使用或出租、出借的商品房应按规定征收房产税。”所以，房地产企业开发的商品房，不论房产闲置多少年均不征收房产税。但一旦将开发的商品房在售出前使用或出租、出借的，则应当缴纳房产税。对于地下建筑物，根据《财政部、国家税务总局关于具备房屋功能的地下建筑征收房产税的通知》（财税〔2005〕181号）的规定，征收范围内的具备房屋功能的地下建筑，包括与地上房屋相连的地下建筑以及完全建在地面以下的建筑、地下人防设施等，均应当依照有关规定征收房产税。转让地下车位使用权，实质上是一种租赁关系，是开发商将车位在一定的时间范围内供给购买者使用。所以，购买者所交的费用，实质上是相应车位的租金。因此，转让地下停车位（包括地下人防）使用权取得的租赁收入，应当从租计算缴纳房产税。
根据房产税规定，房产税按年征收、分期缴纳。纳税期限由省、自治区、直辖市人民政政府规定。根据《湖北省地方税务局关于明确财产行为税若干具体政策问题的通知》（鄂地税发〔2010〕176号）规定，对于一次性预收取的房屋租金收入，不能按照租赁期分摊缴纳房产税，必须以一次性收取的全额租金为计税依据计征房产税。
五、契税。《财政部、国家税务总局关于房屋附属设施有关契税政策的批复》(财税〔2004〕126号)规定:“对于承受与房屋相关的附属设施(包括停车位、汽车库、自行车库、顶层阁楼及储藏室)所有权或土地使用权的行为，按照契税法律、法规的规定征收契税；对于不涉及土地使用权和房屋所有权转移变动的，不征收契税。”由于受让地下车位使用权不涉及产权转移，所以不需缴纳契税。
六、印花税。《印花税暂行条例》的印花税税目表中规定，产权转移书据包括财产所有权和版权、商标专用、专利权、专有技术使用权等转移书据，按所载金额万分之五来贴花。《印花税暂行条例实施细则》第五条规定，产权转移书据是指单位和个人产权的买卖、继承、赠与、交换、分割等所立的书据。《国家税务总局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》（国税发〔1991〕155
号）规定：“财产所有权”转移书据的征税范围是：经政府管理机关登记注册的动产、不动产的所有权转移所立的书据，以及企业股权转让所立的书据。转让地下车位使用权，并不发生产权的转移，因为，转让地下车位使用权应当按照租赁合同金额的千分之一缴纳印花税。
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单位：中汇（武汉）税务师事务有限公司十堰分公司
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