关联企业间借款利息的涉税处理（含案例分析）

2017-03-01 华政税务

关联企业的涉税问题一直备受各界关注。近年来，受国际经济发展步伐以及我们经济结构调整的变化，企业的重组合并，以及企业间的关联企业之间的交易活动越来越频繁，其中关联企业之间借款、占用资金现象非常普遍，甚至很多关联企业之间是不收取资金占用费的。就此，华政小编整理了关联企业间常见的4种业务模式下借款利息的企业所得税及增值税涉税问题，供大家参考。

一、政策规定

操作提示

1、企业利息收入实行全额征税原则

企业所得税法及其实施条例规定，企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入，均属于企业取得的收入，应计算应纳税所得额。即不管利息支出方能否在企业所得税税前列支，取得方均应按照有关规定缴纳企业所得税。

2、税前扣除需要满足条件

企业接受关联方的全部债权性投资的利息支出，如债资比不超过规定比例，且不超过按企业所得税法及其实施条例有关规定计算的部分准予税前列支；

全额扣除适用两种情形，一是企业能按照企业所得税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则；二是该企业的实际税负不高于境内关联方，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。即支付给境内关联方的借款利息支出，应在年终汇算清缴时对比债权人与债务人的实际税负，如债务人的实际税负高于债权人，则税务机关有权按特别纳税调整的规定，根据独立交易原则进行调整。

二、业务模式

三、案例分析

（一）关联企业间“无息借款”

【案例】A公司、B公司于2015年1月投资5000万元设立C公司。A公司权益性投资2,000万元，占40%股份；B公司权益性投资3,000万元，占60%股份。

2016年1月A公司给C公司拨款1,000万元，截至2016年12月31日，C公司并未向A公司支付资金占用利息。

【分析】A公司向C公司拨款，符合关联企业之间的业务往来，税务机关有权调整A公司利息收入，调增应纳税所得额；C公司账上并无利息支出，无法税前扣除。

同时A公司应按视同贷款服务依据适用税率缴纳增值税，C公司发生的与该笔占用资金直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

（二）关联企业间“高息借款”

【案例】A公司、B公司于2015年1月投资5,000万元设立C公司。A公司权益性投资2,000万元，占40%股份；B公司权益性投资3,000万元，占60%股份。A、B、C公司均不属于金融企业且均为增值税一般纳税人。

2016年1月A公司给C公司拨款1,060万元，约定年利率为10%，金融企业同期同类贷款利率为8%。

【分析】A公司应根据合同约定的日期（假设：A公司未提前收息且未提前开具发票)确认利息收入100万元=1,060*10%/(1+6%)，缴纳企业所得税、增值税。C公司可以税前扣除的部分为1,060*8%=84.8万元，超过同期同类贷款利率部分的利息支出即1,060*(10%-8%)=21.2万元，不得税前扣除；同时C公司购进贷款业务发生的进项税1,060*10%/(1+6%)*6%=6万元不得从销项税额中抵扣。

小编提示：国税总局的规定给企业之间约定利率留下了一定的选择空间，因为“同期同类贷款利率”既可以是金融企业公布的同期同类平均利率，也可以是金融企业为某些企业提供的实际贷款利率。同时金融企业包括银行、财务公司、信托公司等金融机构，而现实的情况是财务公司、信托公司的利率一般要高于银行的利率，因此企业在向税务机关报送“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”时，应尽量以财务公司、信托公司等金融企业的利率作为同期同类贷款利率来源，这样则可以提高利息支出税前扣除的限额。

（三）关联企业间“超额借款”

【案例】A公司、B公司于2015年1月共投资1,000万元设立C公司。A公司权益性投资400万元，占40%股份；B公司权益性投资600万元，占60%股份。

2016年1月，A、B、C三方签订借贷协议，C公司以10%年利率从A公司借款2,120万元，以9%年利率从B公司借款636万元， A、B、C公司均为非金融企业；银行同期同类贷款利率为8%；A公司按照协议确认C公司200万元=2,120*10%/(1+6%)的利息收入，B公司确认C公司54万元=636*9%/(1+6%)的利息收入。（假设C公司2016年未发生其他的关联方债权性投资和权益性投资，A、B、C公司均为居民企业）。

【分析】A公司和B公司应根据合同约定时间（假设：A公司未提前收息且未提前开具发票)确认利息收入200万元、54万元缴纳所得税、增值税。

对于C公司而言，首先，对于超过同期同类贷款利率部分的利息，不得在所得税前扣除。这部分利息支出总计：2,120*（10%-8%）+636*(9%-8%)=48.76万元。

对于支付给A公司及B公司关联债资比例超过规定标准部分利息能否扣除的问题，需要进一步核实A、B公司实际税负情况。如果其实际税负高于C公司，则关联债资比例超过规定标准部分的利息允许在C公司税前扣除；如果其实际税负低于C公司，则C公司需要提供相关资料以证明其关联债权投资符合独立交易原则，否则超过关联债资比例部分利息不得在C公司税前扣除。

小编提示：“实际税负”是指企业所得税的税负而不是全部税负，通常指企业实际负担的企业所得税占收入的百分比或税收利润的百分比。因存在优惠税率、减免税、投资抵免、再投资退税、所得税返还等因素，企业的实际税负并不等同于企业法定税率。

在实务中，提交符合独立交易原则的有关资料没有明确规定，由税务机关自行掌握；同时，一般很难取得统借方实际税负情况的证明资料。因此，我们建议事前分析借款单位资金、贷款、注册资本，避免出现超过“债资比”情况。

（四）关联企业间统借统还

具体请点击华政前期公众号文章：《【特别关注】企业集团资金管理之统借统还免征增值税政策运用要点及风险提示》。

本期编辑：周桂芳