来源：税屋
办理依据：
《中华人民共和国企业所得税法》第五十三、五十五条及其实施条例第十一条
《财政部
《国家税务总局关于印发<企业所得税汇算清缴管理办法>的通知》（国税发[2009]79号）
《国家税务总局关于印发〈中华人民共和国企业清算所得税申报表〉的通知》（国税函[2009]388号）
《国家税务总局关于下发<企业清算所得税申报业务需求>的通知》（国税函[2009]676号）
《国家税务总局关于企业清算所得税有关问题的通知》（国税函[2009]684号）
《财政部
办理条件：
企业应当自清算结束之日起15日内，向主管税务机关报送企业清算所得税纳税申报表，结清税款。
申请材料：
《中华人民共和国企业清算所得税申报表》主表；
办理程序：
（一）注销申请及汇算申报
1.纳税人在年度中间发生解散、破产、撤销等终止生产经营情形，需进行企业所得税清算的，应在清算前报告主管税务机关，并自实际经营终止之日起60日内进行汇算清缴，结清应缴应退企业所得税款。
2.税务登记为总机构或非总分机构，且存在有效的企业所得税税种的居民企业所得税纳税人，纳税人状态才能为“清算”。
对纳税人申请注销登记时，区分下列情形进行处理。
（1）当企业申请的注销原因为“依法解散”、“依法破产”、“依法终止纳税义务”
（2）当企业申请注销原因为“依法合并”、“依法兼并”、“依法分立”、“其他注销原因”时，注销登记申请保存后，给出“是否进行企业所得税清算”的提示，当选为“是”时，将纳税人由“开业”状态转变为“清算”状态，清算状态起始日期为“生产经营终止日期”的次日；当选择为“否”时，2.0版将纳税人由“开业”状态转变为“待注销”状态。
（3）当企业申请注销原因为“变更主管税务机关”等其他注销原因的，注销登记申请保存后，2.0版将纳税人由“开业”状态转变为“待注销”状态。注销审批后改变纳税人状态为“注销”。
（二）清算结束进行清算申报
企业应当自清算结束之日起15日内，向主管税务机关报送企业清算所得税纳税申报表，结清税款。
“清算”状态的纳税人，必须在完成企业清算所得税申报后，方能允许审批注销，否则，CTAIS系统强制不能注销审批。
案例解读“清算所得税”申报政策
原作者:林彩云原文发表:2013-02-08
在新的企业所得税法下，企业清算业务的所得税处理一直是大家关心的问题，虽然《企业所得税法》第五十三条、第五十五条以及《企业所得税实施条例》第十一条对企业所得税清算中涉及的事项做了规定，但对于什么情况下应进行企业所得税清算，如何计算清算所得等具体问题还是没有明确的解释。2010年7月底，CTAIS2.0系统补丁升级后，所得税业务模块增加了“2009年企业清算所得税”这个新模块，至此，企业所得税清算业务从政策层面到实务操作层面初步形成了较完整的涉税处理体系。原来，虽然政策规定需要进行企业所得税清算，但由于CTAIS2.0系统没有相关的录入申报模块，因此，对于需要清算申报的企业所得税户在注销时实际上仍然没有办法进行清算。现在，由于所得税清算申报模块已升级到位，而且系统也会对需要办理清算的所得税户在注销时进行监控，清算所得税申报才开始进入实际执行阶段。
然而，由于实务操作经验较少，政策宣传辅导不够，2010年7月以来，企业清算所得税申报工作并不顺利，存在着诸多问题，如：不少企业在进行清算所得税申报时，对清算所得税的概念理解模糊不清，混淆清算所得与经营期所得，清算申报表填写随意性强，清算期间随意填写，有的清算期间居然只有1天，不少纳税人清算所得税申报表的数据都是零申报，等等。为此，笔者特意将相关清算所得税政策与实际申报实务结合，对清算所得税申报相关知识进行整理解析。
一、相关政策
关于清算所得税申报的相关政策不多，主要有：一是《中华人民共和国企业所得税法》第五十三条、第五十五条和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十一条对清算相关内容的简要规定。二是财政部、国家税务总局《关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕60号），该文件就企业清算的范围、内容、清算所得的计算等清算所得税申报的相关事项做了进一步明确。三是相关指导实务操作的文件，包括：《关于印发〈中华人民共和国企业清算所得税申报表〉的通知》《国税函〔2009〕388号》，对清算所得税申报填写作了说明；《关于企业清算所得税有关问题的通知》（国税函〔2009〕684号），对清算期间进行明确；《国家税务总局关于下发<企业清算所得税申报业务需求>的通知》（国税函〔2009〕676号），对清算所得税申报及相关业务需要实现的需求和功能进行了详细描述。
二、清算条件
根据国税函〔2009〕388号，清算范围是指按税收规定进行清算、缴纳企业所得税的居民企业纳税人（以下简称纳税人）申报。也就是说只要是符合清算条件的居民纳税人，无论所得税征收方式是核定征收和查账征收，都是清算所得税纳税人。
居民企业在什么条件下需要进行企业所得税清算呢？这须要结合财税〔2009〕60号文件、《税务登记管理办法》以及国税函〔2009〕676号文件进行理解。
（一）财税〔2009〕60号文件规定应进行清算的企业有：
1.按《公司法》、《企业破产法》等规定需要进行清算的企业；
2.企业重组中需要按清算处理的企业。
对于第一点按《公司法》、《企业破产法》等规定需要进行清算的主要包括以下几种类型：（1）企业解散。合资、合作、联营企业在经营期满后，不再继续经营而解散；合作企业的一方或多方违反合同、章程而提前终止合作关系解散。（2）企业破产。企业不能清偿到期债务，或者企业法人已解散但未清算或者未清算完毕，资产不足以清偿债务的，债权人或者依法负有清算责任的人向人民法院申请破产清算。因不能清偿到期债务，并且资产不足以清偿全部债务或者明显缺乏清偿能力的，企业也可以主动向人民法院申请破产清算。（3）其他原因清算。企业因自然灾害、战争等不可抗力遭受损失，无法经营下去，应进行清算；企业因违法经营，造成环境污染或危害社会公众利益。被停业、撤销，应当进行清算。
对于第二点企业重组中需要按清算处理的，根据财政部、国家税务总局《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）的规定，主要包括以下三种情况：（1）企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至境外（包括港澳台地区），应进行企业所得税清算。（2）不适用特殊性税务处理的企业合并中，被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。（3）不适用特殊性税务处理的企业分立中，被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。
（二）根据《税务登记管理办法》相关规定，需要进行注销税务登记主要有以下三种情况：
1.纳税人发生解散、破产、撤销以及其他情形，依法终止纳税义务的，应当在向工商行政管理机关或者其他机关办理注销登记前，持有关证件和资料向原税务登记机关申报办理注销税务登记；按规定不需要在工商行政管理机关或者其他机关办理注册登记的，应当自有关机关批准或者宣告终止之日起15日内，持有关证件和资料向原税务登记机关申报办理注销税务登记。纳税人被工商行政管理机关吊销营业执照或者被其他机关予以撤销登记的，应当自营业执照被吊销或者被撤销登记之日起15日内，向原税务登记机关申报办理注销税务登记。
2.纳税人因住所、经营地点变动，涉及改变税务登记机关的，应当在向工商行政管理机关或者其他机关申请办理变更、注销登记前，或者住所、经营地点变动前，持有关证件和资料，向原税务登记机关申报办理注销税务登记，并自注销税务登记之日起30日内向迁达地税务机关申报办理税务登记。
3.境外企业在中国境内承包建筑、安装、装配、勘探工程和提供劳务的，应当在项目完工、离开中国前15日内，持有关证件和资料，向原税务登记机关申报办理注销税务登记。
对于第3点，由于不属于居民企业，不是清算所得税纳税人，我们不予讨论。
（三）根据《企业清算所得税申报业务需求》（国税函〔2009〕676号）文件中对于注销登记模块的操作实务的说明，不同的注销原因会有不同的注销逻辑：
1.当企业申请的注销原因为“依法解散”、“依法破产”、“依法终止纳税义务”
2.当企业申请注销原因为“依法合并”、“依法兼并”、“依法分立”、“其他注销原因”时，注销登记申请保存后，给出“是否进行企业所得税清算”的提示，当选为“是”时，将纳税人由“开业”状态转变为“清算”状态，清算状态起始日期为“生产经营终止日期”；当选择为“否”时，将纳税人由“开业”状态转变为“待注销”状态，注销审批后改变纳税人状态为“注销”。
3.当企业申请注销原因为“变更主管税务机关”等其他注销原因的，注销登记申请保存后，纳税人由“开业”状态转变为“待注销”状态，注销审批后改变纳税人状态为“注销”。
因此，根据清算所得税申报业务需求注销模块的操作实务中对注销的不同原因，再对照财税〔2009〕60号文件和《税务登记管理办法》，可以将清算条件概括如下：
1.由于财税〔2009〕60号文件的第1项规定的原因和《税务登记管理办法》第一点的原因而注销税务登记的企业，必须进行企业所得税清算后才能办理注销登记。
2.进行重组的企业可以不进行企业所得税清算而直接注销税务登记，可以根据实际情况选择注销原因，决定是否进行“所得说清算”，不需要进行企业所得税清算的企业重组是可以直接核准注销。
3.对于《税务登记管理办法》第2点，纳税人因住所，经营地点变动，涉及改变税务登记机关的而进行税务登记注销时，不需要进行企业所得税清算的。
也就是说，企业终止经营的，必须进行企业所得税清算；企业重组、变更经营地点等其他原因需要办理注销登记的，并不一定需要进行企业所得税清算。
三、清算期间
如何确定清算期财税〔2009〕60号文件和国税函〔2009〕684号文件都没有规定如何确定企业清算期间的开始日和截止日，但《关于印发〈中华人民共和国企业清算所得税申报表〉的通知》（国税函〔2009〕388号）文件中有概括性的规定：“清算期间是指纳税人实际生产经营终止之日至办理完毕清算事务之日止的期间。”“办理完毕清算事务之日”这一概念在实际操作中具有较强的主观随意性和难以辨认性。实际上，说得浅显易懂些，办理完毕清算事务之日，最终的一项标志性事项就是办理注销税务登记，至此企业作为纳税主体的资格就消亡。因此，所得税清算期间实际上是指纳税人自终止正常的生产经营活动之日起，至主管税务机关办理注销税务登记止的期间。关于清算期间，可以从以下几个方面加以把握：
（一）企业清算期间已经不是企业正常的生产经营期间，企业终止经营之后，就进入清算期间，根据财税〔2009〕60号文件：企业应将整个清算期作为一个独立的纳税年度计算清算所得。
（二）无论清算期间实际是长于12个月还是短于12个月都要视为一个纳税年度，以该期间为基准计算确定企业应纳税所得额。
（三）企业如果在年度中间终止经营，该年度终止经营前属于正常生产经营年度，此后则属于清算年度。比如，从1月1日到企业终止生产经营之日，这一期间是企业的正常生产经营期，企业取得的为正常生产经营所得，对于这部分所得，应以当年从1月1日到企业终止生产经营之日期间作为一个独立的纳税年度，在自企业生产终止之日起60日内，向税务机关办理当期的企业所得税汇算清缴；而终止经营之日到注销税务登记之前，为清算期。实际上，在CTAIS系统清算所得税申报模块也是这样默认的，比如当企业进行注销登记申请时，系统会要求受理人录入“企业生产经营终止日期”，然后才能受理成功；等企业进行清算所得税申报时，系统会将“清算所得税申报所属期间起”自动默认为之前录入的“企业生产经营终止日期”。
四、清算所得
《企业所得税法实施条例》明确规定，清算所得是指企业的全部资产可变现价值或者交易价格减去资产净值、清算费用以及相关税费等后的余额。财税〔2009〕60号文件也进一步明确，企业清算的所得税处理，是指企业在不再持续经营，发生结束自身业务、处置资产、偿还债务以及向所有者分配剩余财产等经济行为时，对清算所得、清算所得税、股息分配等事项的处理。
企业清算的所得税处理包括：（1）全部资产均应按可变现价值或交易价格，确认资产转让所得或损失；（2）确认债权清理、债务清偿的所得或损失；（3）改变持续经营核算原则，对预提或待摊性质的费用进行处理；（4）依法弥补亏损，确定清算所得；（5）计算并缴纳清算所得税；（6）确定可向股东分配的剩余财产、应付股息等。
对照财税〔2009〕60号文件和国税函〔2009〕388号文件，可以得出清算所得的计算公式如下：
清算应纳税所得额＝资产处置损益＋债务清偿损益一清算费用一清算税金及附加＋其他所得或支出一弥补以前年度亏损。
“资产处置损益”是指纳税人全部资产按可变现价值或交易价格扣除其计税基础后确认的资产处置所得或损失金额。
“负债清偿损益”是指纳税人全部负债按计税基础减除其清偿金额后确认的负债清偿所得或损失金额。
“清算费用”是指纳税人清算过程中发生的与清算业务有关的费用支出，包括清算组组成人员的报酬，清算财产的管理、变卖及分配所需的评估费、咨询费等费用，清算过程中支付的诉讼费用、仲裁费用及公告费用，以及为维护债权人和股东的合法权益支付的其他费用。
“清算税金及附加”是指纳税人清算过程中发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。
“其他所得或支出”是指纳税人清算过程中取得的其他所得或发生的其他支出。
“弥补以前年度亏损”是指纳税人按税收规定可在税前弥补的以前纳税年度尚未弥补的亏损额。
五、注意事项
1.企业在年度中间终止经营活动的，企业在注销之前所得税需要进行两项内容申报：一是应当自实际经营终止之日起六十日内，办理注销当年正常生产经营期间的企业所得税汇算清缴；二是在注销税务登记前，向主管税务机关报送企业清算所得税纳税申报表，结清税款。
2.清算所得税税率：纳税人清算期间不属正常生产经营，因此，其清算所得不能享受法定减免税优惠（包括定期减免优惠、小型微利企业优惠税率、高新技术企业优惠税率等），一律适用基本税率25%.
3.清算申报时间。自清算结束之日起15日内。国税函〔2009〕684号文件强调：企业清算时，应当以整个清算期间作为一个纳税年度，依法计算清算所得及其应纳所得税。企业应当自清算结束之日起15日内，向主管税务机关报送企业清算所得税纳税申报表，结清税款。实际上，由于清算期间经常是企业生产经营终止之日起到注销登记之日这段期间。因此，企业只要在办理注销登记前办理清算所得税申报事宜就可以了。
至于“企业未按照规定的期限办理纳税申报或者未按照规定期限缴纳税款的，应根据《中华人民共和国税收征收管理法》的相关规定加收滞纳金”这条规定，只是起到强调作用，实际意义并不大。由于前述清算期间的特殊性，实务中基本上不会存在有未按照规定期限办理清算申报的情况。
4.关于需要备案的清算事项。根据国税函〔2009〕684号文件，进入清算期的企业应对清算事项，报主管税务机关备案。也就是说，财税〔2009〕60号文件规定企业清算的所得税处理，是指企业在不再持续经营，发生结束自身业务、处置资产、偿还债务以及向所有者分配剩余财产等经济行为时，对清算所得、清算所得税、股息分配等事项的处理。因此，对上述事项都应报主管税务机关备案。
企业清算资产的损失，应按照企业财产税前扣除审批流程的要求提供相关证明材料，经主管税务机关审核批准后，方可作为清算资产损失。
5.
根据《企业所得法实施条例》第十一条：企业所得税法第五十五条所称清算所得，是指企业的全部资产可变现价值或者交易价格减除资产净值、清算费用以及相关税费等后的余额。
投资方企业从被清算企业分得的剩余资产，其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，应当确认为股息所得；剩余资产减除上述股息所得后的余额，超过或者低于投资成本的部分，应当确认为投资资产转让所得或者损失。
因此，清算应纳税所得额的计算包括公司和股东两个层面。
（1）公司层面。企业应就其清算期间形成的清算所得按企业所得税的基本税率计算缴纳企业所得税，计算公式为：清算所得应纳所得税额＝清算所得×基本税率（25%）。企业在计算出清算所得应纳所得税额后，应当按照税法的规定。以清算期间为一个纳税年度，在办理注销登记之前，向税务机关办理所得税申报。
（2）股东层面。企业全部资产的可变现价值或交易价格减去清算费用，职工的工资、社会保险费用和法定补偿金以及清算税金及附加，结清清算所得税、以前年度欠税等税款，清偿企业债务后的余额为可以向企业所有者分配的剩余财产。被清算企业的股东分得的剩余资产的金额，其中，相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，应确认为股息所得；剩余资产减去股息所得后的余额，超过或低于股东投资成本的部分，应确认为股东的投资转让所得或损失。被清算企业的股东从被清算企业分得的资产应按可变现价值或实际交易价格确定计税基础。
六、实例解说
A公司成立于1996年9月，实收资本3900000元，截至2008年12月31日，企业账面未分配利润为1284798.38元。2009年9月30日根据公司章程期满，企业准备清算。2009年9月30日的资产负债情况如下：流动资产5779008.56元，非流动资产127155.98元，流动负债402849.64元，非流动负债为0，所有者权益5403314.90元（其中实收资本3900000元，本年利润218516.52元，未分配利润1284798.38元）。
一是经营期企业所得税的计算及申报。股东同意企业提前解散的股东会决议签署日期是2009年9月30日，并在当日成立清算组，则2009年1月1日～2009年9月30日为经营期未满12个月的一个纳税年度。按规定进行经营期企业所得税汇算清缴，2009年1～9月企业会计利润总额为218516.52元（假设没有其他纳税调整事项，企业所得税率为25%），企业应按规定进行该经营期的企业所得税汇算清缴，并缴纳企业所得税54629.13元。
二是清算期企业所得税的计算及申报。2009年9月30日为清算期开始之日，2009年12月20日申请税务注销，即清算期为2009年9月30日~2009年12月20日，截止日期为12月20日。
（1）资产可收回金额（或称可变现金额）为5820518.09元。
（2）资产计税基础为5906164.54元（假设计税基础与账面价值一致）。则资产处置损益＝5820518.09－5906164.54＝－85646.45（元）。
（3）债务偿还金额为190858.66元；假设负债计税基础与负债账面价值一致，则：处理债务损益＝402849.64－190858.66＝211990.98（元）。
（4）清算费用合计50000元，清算过程中发生的相关税费为17000元。其他所得或支出付略不计。
（5）清算所得＝－85646.45－50000－17000＋211990.98＝59344.53（元）
因此，需要缴纳清算企业所得税＝59344.53×25%＝14836.13（元）
三是股东取得剩余资产的涉税事宜。企业全部资产的可变现价值或交易价格减去清算费用，职工的工资、社会保险费用和法定补偿金，结清清算所得税、以前年度欠税等税款，清偿企业债务．按规定计算可以向所有者分配的剩余资产。假设职工的工资、社会保险费用和法定补偿金为200000元，以前年度欠税54629.13元
剩余资产＝资产可收回金额一清算费用一职工工资等相关税费一清算所得税一以前年度欠税－债务偿还金额＝5820518.09－50000－200000－17000－14836.13－54629.13－190858.66＝5293194.17（元）
累计未分配利润和累计盈余公积（即股息所得）＝1284798.38＋218516.52＋（59344.53－14836.13）＝1547823.30（元）
剩余资产减去股息所得后的余额＝5293194.17－1547823.30＝3745370.87（元）
股东投资成本＝3900000（元）
投资损失＝剩余资产减去股息所得后的余额－股东投资成本＝3745370.87－3900000＝－154629.13（元）
从以上计算可知，累计未分配利润和累计盈余公积余额为1547823.30元，故股东应确认的股息所得为1547823.30元；剩余资产减去股息所得后的余额小于股东投资成本，故该股东应确认投资转让损失154629.13元。
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