第六节 无形资产和长期待摊费用
一、无形资产
（一）概念与内容
1.概念：指企业拥有或者控制的 没有实物形态的可辨认非货币性资产（长期）。（判断）
商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不通过“无形资产”账户核算。（魂）
2.内容：专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权（ 自用）、特许权。（权利）
①企业为宣传自创并已注册登记的商标而发生的相关费用，应在发生时直接计入 当期损益。（即：广告费一般不作为商标权的成本，在发生时直接计入当期损益。）
企业如果购买他人的商标，一次性支出费用较大，可以将购入商标的价款、支付的手续费及有关费用确认为商标权的成本。
②企业取得土地使用权（自用），应将取得时 发生的支出资本化，作为土地使用权的成本，记入“无形资产”科目核算。（因征地而支付的补偿费，应计入与土地有关的房屋、建筑物的价值内，不单独作为土地价值入账。）
【提示】若企业将其取得的土地使用权对外出租，此时作为“投资性房地产”核算。（了解）
（二）无形资产取得的核算
1.外购无形资产
外购无形资产的成本包括购买价款、相关税费（不含可以从销项税额中抵扣的增值税进项税额：专用发票）以及直接归属于使该项资产 达到预定用途所发生的其他支出。
取得增值税普通发票的，按照注明的 价税合计金额作为无形资产的成本，其进项税额不可抵扣。
【例 2－95】甲公司为增值税一般纳税人，购入一项非专利技术，取得的增值税专用发票上注明的价款为 900 000 元，税率 6%，增值税税额 54 000 元，以银行存款支付。
借：无形资产——非专利技术 900 000
应交税费——应交增值税（进项税额）54 000
贷：银行存款 954 000
考法：外购无形资产的成本计算？（2019 单）
【单选题】（2019 年）某企业为增值税一般纳税人，购入一项专利，取得并经税务机关认证的增值税专用发票上注明的价款为 120 万元，增值税税额为 7.2 万元。为宣传该专利权生产的产品，另外发生宣传费支出 20 万元。不考虑其他因素，该专利的入账价值为（ ）万元。
A.127.2
B.147.2
C.120
D.140
『正确答案』C
『答案解析』发生的宣传费用支付应当计入销售费用，所以该专利的入账价值为 120 万元。
2.自行研究开发无形资产的核算（不定项）
对于费用化的研发支出，应当在实际发生时记入“研发支出——费用化支出”，在每期期末，转入当期管理费用。
如果无法可靠区分研究阶段的支出和开发阶段的支出，应将其所发生的研发支出 全部费用化，计入当期损益， 记入“管理费用”科目的借方。（判断）
【例 2－96】甲公司自行研究、开发一项非专利技术，截至 2×18 年 12 月 31 日，发生研发支出合计200 万元，经测试，该项研发活动完成了研究阶段。从 2×19 年 1 月 1 日开始进入开发阶段。2×19 年 4月至 9 月共发生开发支出 30 万元，符合资本化条件，取得的增值税专用发票上注明的增值税税额为 3.9万元，全部款项以银行存款支付。2×19 年 9 月 30 日，最终开发出一项非专利技术。
（1）2×18 年发生的研发支出：（假定费用化支出按年归集）
借：研发支出——费用化支出 200
贷：银行存款 200
（2）2×18 年 12 月 31 日，结转研究阶段的支出：
借：管理费用 200
贷：研发支出——费用化支出 200
（3）2×19 年，确认符合资本化条件的支出：
借：研发支出——资本化支出 30
应交税费——应交增值税（进项税额） 3.9
贷：银行存款 33.9
按月归集、完工后才转出，未完工时形成开发中的无形资产。
（4）2×19 年 9 月 30 日，技术研发完成并形成无形资产：
借：无形资产 30
贷：研发支出——资本化支出 30
考法：
1.自行研发无形资产的成本计算？（2013 判）（2015 单）（2017 单） （2018 单）（2019 单判）
2.自行研发无形资产的会计处理？（2020 多 2）
3.研发无形资产过程中影响营业利润金额的计算？（2019 单）
【单选题】（2018 年）某企业自行研究开发一项技术，共发生研发支出 450 万元，其中，研究阶段发生职工薪酬 100 万元，专用设备折旧费用 50 万元；开发阶段满足资本化条件的支出 300 万元，取得的增值税专用发票上注明的增值税税额为 39 万元，开发阶段结束研究开发项目达到预定用途形成无形资产。
不考虑其他因素，下列各项中，关于该企业研发支出会计处理表述正确的是（ ）。
A.确认管理费用 150 万元，确认无形资产 300 万元
B.确认管理费用 150 万元，确认无形资产 339 万元
C.确认管理费用 100 万元，确认无形资产 350 万元
D.确认管理费用 189 万元，确认无形资产 300 万元
『正确答案』A
『答案解析』研究阶段支出应计入管理费用。会计分录为：
借：研发支出——费用化支出 150
贷：应付职工薪酬 100
累计折旧 50
借：研发支出——资本化支出 300
应交税费——应交增值税（进项税额） 39
贷：银行存款 339
借：管理费用 150
贷：研发支出——费用化支出 150
借：无形资产 300
贷：研发支出——资本化支出 300
【原文重现】
企业内部研究开发项目所发生的支出应区分研究阶段支出和开发阶段支出。企业自行开发无形资产发生的研发支出，不满足资本化条件的，借记“研发支出—费用化支出”科目，满足资本化条件的，借记“研发支出—资本化支出”科目，贷记“原材料”、“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目。
研究开发项目达到预定用途形成无形资产的，应按“研发支出—资本化支出”科目的余额，借记“无形资产”科目，贷记“研发支出—资本化支出”科目。
期（月）末，应将“研发支出—费用化支出”科目归集的金额转入“管理费用”科目，贷记“研发支出—费用化支出”科目。
（三）无形资产摊销的核算
1.摊销范围（判断）
举例：有一条生产香皂的流水线，前半部分用于生产香皂，后半部分用于香皂包装；但是该流水线有一个问题，每生产一万块香皂，有一个是空盒。未解决这一问题，国外的公司邀请专家研发一项技术，共花费 100 万元，并向国家申请专利，专利受保护 20 年；该技术属于使用寿命有限的无形资产，记账 100万元。国内的某家公司主管将该问题交给部门经理解决，要求三个月内解决该问题，否则将开除；在三个月到期之际，该经理正发愁，打开了电风扇，正好碰到一个空盒，电风扇将空香皂盒吹走，经理突然灵机一动，利用电风扇将空香皂盒吹走，该开支共花费 10 万元，这一技术属于使用寿命不确定的无形资产。
2.摊销时间（判断）
对于使用寿命 有限的无形资产，企业应当 按月进行摊销。
应当自可供使用（即其达到预定用途） 当月起开始摊销， 处置当月不再摊销。
3.摊销方法
包括 直线法、生产总量法等。
企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。（判断）
无法可靠确定预期实现方式的，应当采用 年限平均法（直线法）摊销。（判断）
4.摊销的账务处理（多选）
无形资产的摊销额一般 应当计入当期损益。
企业 管理用的无形资产，其摊销金额计入 管理费用；
出租的无形资产，其摊销金额计入 其他业务成本；
某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计入相关资产成本（制造费用）。比如，某手机具有 N 多专利技术，此时每项专利技术的摊销金额就是计入手机成本的。
【例 2－97】甲公司购买了一项管理用特许权，成本为 480 万元，合同规定受益年限为 10 年，甲公司采用年限平均法按月进行摊销。每月摊销的分录：
借：管理费用（480÷10÷12）4
贷：累计摊销 4
【例 2－98】2×19 年 2 月 1 日，甲公司将其自行开发完成的非专利技术出租给丁公司，该非专利技术成本为 3 600 000 元，双方约定的租赁期限为 10 年，甲公司采用年限平均法按月进行摊销。每月摊销时，甲公司应作如下会计处理：
每月应摊销＝3 600 000÷10÷12＝30 000（元）
借：其他业务成本 30 000
贷：累计摊销 30 000
考法：
1.考核无形资产摊销的范围、时间、方法？（2015 判）（2017 判）（2018 判） （2020 单 2）
2.考核无形资产的摊销去向？（2013 判）（2014 单）（2019 多 2）（2020 单多）
3.考核无形资产摊销额的计算与分录？（2018 单 2）（2020 单）
【单选题】（2020 年）某企业为增值税一般纳税人，购入一项管理用特许权确认为无形资产，取得的增值税专用发票上注明的价款为 4 800 000 元、增值税税额为 288 000 元。该特许权受益年限为 10 年，采用年限平均法按月进行摊销。不考虑其他因素， 该项特许权在购入当月进行摊销的会计处理正确的是 （ ） 。
A.借：管理费用 40 000
贷：累计摊销 40 000
B.借：其他业务成本 42 400
贷：累计摊销 42 400
C.借：其他业务成本 40 000
贷：累计摊销 40 000
D.借：管理费用 42 400
贷：累计摊销 42 400
『正确答案』A
『答案解析』会计分录：
购入无形资产时：
借：无形资产 4 800 000
应交税费——应交增值税（进项税额）288 000
贷：银行存款 5 088 000
计提每月无形资产摊销时：
借：管理费用（4 800 000÷10÷12）40 000
贷：累计摊销 40 000
【多选题】（2018 年）某公司为增值税一般纳税人，2017 年 1 月 4 日购入一项无形资产，取得的增值税专用发票上注明的价款为 880 万元，增值税税额为 52.8 万元。该无形资产使用年限为 5 年，按月进行摊销，预计净残值为零。下列关于该项无形资产的会计处理中正确的有（ ）。
A.2017 年 1 月 4 日取得该无形资产的成本为 880 万元
B.该项无形资产自 2017 年 2 月起开始摊销
C.该无形资产的应计摊销总额为 932.8 万元
D.2017 年 12 月 31 日，该无形资产的累计摊销额为 176 万元
『正确答案』AD
『答案解析』选项 B，无形资产当月购入，当月摊销，所以从 2017 年 1 月开始摊销，2017 年 12 月 31 日累计摊销额＝880÷5＝176（万元）；选项 C，无形资产入账价值＝880（万元），因预计净残值为零，所以应计提的摊销总额为 880 万元。
会计分录为：
借：无形资产 880
应交税费——应交增值税（进项税额） 52.8
贷：银行存款 932.8
【原文重现】
使用寿命 有限的无形资产应进行（ 摊销）。使用寿命不确定的无形资产（ 不应摊销）。使用寿命有限的无形资产，通常 其残值视为（零）。对于使用寿命有限的无形资产应当自（可供使用（即其达到预定用途）当月起）开始摊销，（处置当月）不再摊销。
无形资产摊销方法包括（年限平均法即直线法、生产总量法）等。企业选择的无形资产的摊销方法，应当反映（与该项无形资产有关的经济利益的预期）实现方式。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用（直线法）摊销。
企业应当按（月）对无形资产进行摊销。
1.无形资产的摊销额一般应当计入（当期损益）。
2.企业自用的无形资产，其摊销金额计入（管理费用）。
3.出租的无形资产，其摊销金额计入（其他业务成本）。
4.某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计入（相关资产成本）。
（四）无形资产减值的核算
1.如果无形资产将来为企业创造的经济利益还不足以补偿无形资产成本（摊余成本），则说明无形资产发生了减值，具体表现为 无形资产的账面价值超过了其可收回金额。（判断）
无形资产在 资产负债表日存在可能发生减值的迹象时，其可收回金额 低于账面价值的，企业应当将该无形资产的账面价值 减记至可收回金额， 减记的金额确认为减值损失，计入当期损益，同时 计提相应的资产减值准备。
举例：假设企业有一项无形资产，其入账成本为 100 万元，预计可使用 100 个月，此时每月应对该无形资产计提 1 万元累计摊销，共计提了 2 个月。此时企业预计其可收回金额为 90 万元，该无形资产的账面价值 98 万元大于可收回金额 90 万元；无形资产发生了减值。该无形资产应计提的减值准备金额为 8 万
元，会计分录为：
借：资产减值损失 8
贷：无形资产减值准备 8
【例 2－101】2×19 年 12 月 31 日，甲公司拥有的专利技术的账面价值为 800 000 元，剩余摊销年限为 4 年，经减值测试，该专利技术的可收回金额为 750 000 元。
借：资产减值损失——无形资产减值损失 50 000
贷：无形资产减值准备 50 000
2.无形资产 减值损失一经确认，在以后会计期间 不得转回。
考法：
1.考核资产减值损失的核算内容以及能否转回？（2017 多、2020 判）
2.考核减值对账面价值和后续摊销的影响？（2014 多）
（五）无形资产出售和报废的核算★★★
1.出售
企业出售无形资产，应当将取得的价款扣除该无形资产账面价值以及出售的相关税费后的差额作为 资产处置损益。（判断）
【例 2－99】甲公司为增值税一般纳税人，将其购买的一项专利权转让给乙公司，开具增值税专用发票，注明价款为 500 000 元，税率 6%，增值税税额 30 000 元，全部款项 530 000 元已存入银行。该专利权的成本为 600 000 元，已摊销 220 000 元。（含税收入－含税代价）
借：银行存款 530 000
累计摊销 220 000
贷：无形资产 600 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 30 000
资产处置损益 120 000
2.报废
如果无形资产预期不能为企业带来未来经济利益，例如，某项无形资产已被其他新技术所替代或超过法律保护期，该资产不再符合无形资产的定义，企业应将其报废并予以转销，其 账面价值转入当期损益（营业外支出）。
【例 2－100】2×19 年 12 月初，甲企业经批准将内部研发成功的 M 非专利技术替代现有的 N 专利技术，并将其予以转销。转销时，N 专利技术的成本为 2 000 000 元，已累计摊销 1 600 000 元，未计提减值准备，该专利技术的残值为 0。假定不考虑其他相关因素。甲企业应编制如下会计分录：
借：营业外支出 400 000
累计摊销 1 600 000
贷：无形资产 2 000 000
考法：考核无形资产出售损益的计算及损益计入的账户？（2013 单）（2014 单判）（2018 单）（2019单）（2020 单）
【单选题】（2020 年）甲公司为增值税一般纳税人，现将一项专利权转让给乙公司，开具的增值税专用发票上注明的价款为 40 万元， 增值税税额为 2.4 万元。该专利权成本为 30 万元， 已累计摊销 15 万元。
不考虑其他因素，转让该项专利权应确认的处置净损益为（ ）万元。
A.12.4
B.27.4
C.10
D.25
『正确答案』D
『答案解析』会计分录：
借：银行存款等 42.4
累计摊销 15
贷：无形资产 30
应交税费——应交增值税（销项税额） 2.4
资产处置损益（倒挤） 25
【单选题】（2014 年）下列各项中，关于无形资产的表述正确的是（ ）。
A.企业无形资产报废并予以转销，应将无形资产账户余额转入当期损益
B.出租无形资产的摊销金额计入其他业务成本
C.报废无形资产的净损失计入资产处置损益
D.转让无形资产所有权的净收益计入营业外收入
『正确答案』B
『答案解析』选项 A，应将无形资产账面价值转入当期损益；选项 C，应计入营业外支出；选项 D，转让无形资产所有权的净收益计入资产处置损益。
二、长期待摊费用
1.定义：指企业 已经发生但应 由本期和以后各期负担的、分摊期限在 一年以上的各项费用。
2.例如：租赁方式 租入的使用权资产发生的改良支出（单选）
解释：去开封旅游时，当地的灌汤小笼包很好吃，回到北京后打算开一家分店，取名“第二楼”，但是因为资金不足，无法购买房屋，采用租赁的方式租入一房屋。总额为 1000 万元，租赁期为 50 年（房尚可使用寿命为 50 年） ， 租入后对其进行装修， 共花费 500 万元。此时， 应当确认使用权资产 1000 万元，
因其装修支出属于租入资产以后的支出，且未来五十年内受益，因此应当确认长期待摊费用 500 万元。“长期待摊费用”属于资产类账户，借方表示增加，记录汇总的发生的支出；贷方表示减少，记录每期分摊的金额。
【例 2－102】2×19 年 6 月 1 日，甲公司对以租赁方式新租入的办公楼进行装修，发生有关支出：领用生产用材料 800 000 元，发生有关人员工资等职工薪酬 400 000 元。
2×19 年 11 月 30 日，该办公楼装完工，达到预定可使用状态并交付使用，按租赁期 10 年进行摊销。
假定不考虑其他因素，甲公司应编制如下会计分录:
（1）装修办公楼领用原材料时：
借：长期待摊费用 800 000
贷：原材料 800 000
（2）确认工程人员职工薪酬时：
借：长期待摊费用 400 000
贷：应付职工薪酬 400 000
（3）2×19 年 12 月摊销装修支出时：
借：管理费用 10 000（120 万元/10 年/12 月）
贷：长期待摊费用 10 000
考法：
1.长期待摊费用账户的核算内容？（2014 判）（2015 单） （2018 判）（2020 判）
2.长期待摊费用的入账金额、摊销对当期利润的影响？（2014 单）
【单选题】（2015 年）下列各项中，通过“长期待摊费用”科目核算的是（ ）。
A.行政管理部门发生的固定资产日常修理费用支出
B.生产车间发生的固定资产更新改造支出
C.租赁方式租入的使用权资产发生的改良支出
D.自有固定资产发生的改良支出
『正确答案』C
『答案解析』选项 A，计入管理费用；选项 B，计入资产成本；选项 D，计入固定资产的成本。
第六节 无形资产和长期待摊费用
1.商标权的宣传费用是否计入无形资产的成本？
2.自行研发的无形资产，研究阶段支出归集和结转是如何核算的？开发阶段费用化和资本化支出应分别如何核算？
3.研究阶段、开发阶段支出对损益的影响？无形资产研发成功摊销对当年损益的影响？
4.无形资产摊销与固定折旧的起止时间一样吗？
5.无形资产的摊销去向有可能计入哪 3 个账户？使用寿命不确定的无形资产也摊销吗？使用寿命确定的摊销方法依据是什么？
6.无形资产出售收到的增值税影响出售损益吗？出售损益和报废损益都是计入营业外收支吗？
7.长期待摊费用核算哪项费用支出？是如何归集和摊销的？
歌曲：小苹果
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