现金流量表编制方法浅析

一.概述

现金流量表的编制方法主要是针对经营活动的现金流量的编制而言的。编制经营活动现金流量的方法有两种，一种是直接法，另一种是间接法。

所谓直接法，即通过现金收入和现金支出的总括分类反映来自企业经营活动的现金流量。采用直接法编制经营活动的现金流量时，有关企业现金收入和现金支出的资料可以从企业会计记录直接获得，也可以在利润表中营业收入、营业成本、营业费用等数据的基础上，通过调整与经营活动各项目有关的增减变动，即通过调整以下项目获得：

第一，本期存货及经营性应收和应付项目的变动；

第二，固定资产折旧、无形资产摊销等其他非现金支出项目；

第三，不属于经营活动现金流量的其他项目。

具体运用直接法时，又有工作底稿法和直接计算法两种。

所谓间接法，即通过将企业非现金交易、过去或者未来经营活动产生的现金收入或支出的递延或应计项目，以及与投资或筹资现金流量相关的收益或费用项目对净损益的影响进行调整来反映企业经营活动所形成的现金流量。间接法以利润表上的净利润为起点，通过调整某些相关项目后得出经营产生的现金流量。这些需要调整的项目可以分为三类：

第一类：计入净利润但对经营活动无关的收益或损失，如处理固定资产收益、投资损失等；

第二类：影响净利润但与现金收支无关的项目，如固定资产折旧、计提预提费用等；

第三类：与净利润无关但与现金有关的项目，如购买存货、支付前欠货款、收到押金等。

直接法的主要优点是显示了经营活动现金流量的各项目流入流出的具体内容，与间接法相比较，它更能全面地反映企业一定时期的现金收支全貌，其所提供的信息有助于预测企业未来现金流量，有助于揭示企业的偿债能力、投资能力和支付股利的能力。间接法的优点是通过对企业净利润与现金净流量的差异的揭示，有助于分析影响现金流量的原因，进而从现金流量的角度分析企业净利润的质量。

我国颁布的《企业会计制度》一方面要求企业按直接法编制现金流量表，另一方面又要求在现金流量表“补充资料”中提供按间接法将净利润调节为经营活动现金流量的信息，从而兼顾了两种方法的优点。

《企业会计准则》要求企业按照直接法编制现金注量表，在会计报表附注中以间接法披露企业当期的现金流量。

现金流量表实际上是资产负债表和利润表的补充，后两者是权责发生制，而前者是收付实现制。比如，企业销售商品后产生应收账款，但钱未必能真正到手，所以仅仅通过权责发生制的资产负债表、利润表，不能全面判断情况，需要具体分析相关业务。

二．有关概念及事务的界定

现金

库存现金以及可以随时用于支付的存款。包括：库存现金、银行存款、其他货币资金(即资产负债表上的货币资金项目包含的内容)。不能随时用于支付的存款不属于现金，例如被法院冻结的账户。

现金等价物

企业持有的期限短(购买日起3个月内到期)、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动风险很小的投资。

注：权益性投资(其收回金额不确定)不属于现金等价物。

几个特殊注意点：

1、现金股利和利息

企业收到的现金股利和债券利息→作为投资活动现金流量。

企业支付的现金股利和利息→作为筹资活动现金流量。

2、企业收到的赔款

企业收到的属于固定资产的赔款→作为投资活动现金流量。

企业收到的属于流动资产或分不清的赔款→作为经营活动现金流量。

3、分期付款购买固定资产

分期支付的款项→作为筹资活动现金流量。

4、支付的税金

支付的计入固定资产的税金→作为投资活动现金流量。

支付的其他税金(包括所得税)→作为经营活动现金流量。

5、捐赠活动

捐赠支付的现金→通常作为经营活动流出量。

接受捐赠收到的现金→通常作为经营活动流入量。

现金流量表补充资料

1、间接法编制经营活动现金流量。

2、不涉及现金收支的重大投资和筹资活动。

3、现金及现金等价物净变动情况(与资产负债表的衔接)。

三．经营活动的现金流量

流入量：

1、销售商品、提供劳务收到的现金

①本期销售商品和提供劳务本期收到的现金。

②前期销售商品和提供劳务(含应收账款和应收票据)本期收到的现金。

③本期预收的商品款和劳务款等。

④本期收回前期核销的坏账损失。

⑤本期发生销货退回而支付的现金(从本项目中扣除)。

注意：

A、本项目包括收到的增值税销项税额。

B、销售材料、代销业务收到的现金也在本项目反映。

C、票据贴现利息和票据捆绑在一起了，不要放在流出项目的“支付的其他与经营活动有关的现金”。

销售商品、提供劳务收到的现金＝营业收入 + 本期收到的增值税销项税额 + 应收账款(期初余额 - 期末余额)(不扣除坏账准备) + 应收票据(期初余额 - 期末余额) + 预收款项项目(期末余额 - 期初余额) - 本期由于收到非现金资产抵债减少的应收账款、应收票据的金额 - 本期发生的现金折扣 - 本期发生的票据贴现利息(不附追索权) + 收到的带息票据的利息(会计处理为借记银行存款，贷记财务费用)±其他特殊调整业务(如本期发生销货退回而支付的现金)

2、收到的税费返还

反映企业收到返还的各种税费。

如收到的减免增值税退税、出口退税、减免消费税退税、减免营业税退税、减免所得税退税和收到的教育费附加返还等。按实际收到的金额填列。

本项目可根据“营业外收入”、“应交税费—应交增值税(出口退税)”科目分析填列。

3、收到的其他与经营活动有关的现金

反映企业除上述各项目外，收到的其他与经营活动有关的现金流入。包括企业收到的罚款收入、属于流动资产的现金赔款收入、经营租赁的租金和押金收入、银行存款的利息收入、接受现金捐赠收入等。

本项目可根据“库存现金”、“银行存款”、“营业外收入”、“财务费用”、“其他应付款”等科目分析填列。

财务费用原则上也要分类：划分为经营性质、投资性质、筹资性质。

流出量

1、购买商品、接受劳务支付的现金

①本期购买商品、接受劳务本期支付的现金。

②本期支付前期购买商品、接受劳务的未付款项(含应付账款、应付票据等)。

③本期预付的购货款。

④本期发生购货退回而收到的现金(从本项目中扣除)。

注意：本项目包括付出的增值税进项税额。

购买商品、接受劳务支付的现金＝营业成本 + 本期付出的增值税进项税额 + 存货项目(期末余额 - 期初余额)(不扣除存货跌价准备) + 应付账款项目(期初余额 - 期末余额) + 应付票据项目(期初余额 - 期末余额) + 预付款项项目(期末余额 - 期初余额) - 本期以非现金资产抵债减少的应付账款、应付票据的金额 + 本期支付的应付票据的利息 - 本期取得的现金折扣 + 本期毁损的外购商品成本 - 本期销售产品成本和期末存货中产品成本所包含的不属于购买商品、接受劳务支付现金的费用(如未支付的工资、职工福利费和制造费用中除材料以外的其他费用)±其他特殊调整业务(如本期发生购货退回而收到的现金)

这里的存货是这样理解：存货可以是原材料、库存商品，从进厂到出厂走了一个循环，只有卖出时才能带来现金，所以用期末余额 - 期初余额。

2、支付给职工以及为职工支付的现金

反映企业实际支付给职工以及为职工支付的现金。包括本期实际支付给职工的工资、奖金、各种津贴和补贴等；以及为职工支付的养老、失业等社会保险基金、补充养老保险、企业为职工支付的商业保险金、住房公积金、支付给职工的住房困难补助，以及企业支付给职工或为职工支付的福利费用等。

注意：该项目不包括支付给离退休人员的各种费用,如退休金，养老保险，应当计入；支付的其他与经营活动有关的现金。上述职工不包括“在建工程人员”。

支付给职工以及为职工支付的现金＝本期生产成本、制造费用、管理费用中的职工薪酬 + 应付职工薪酬(除在建工程人员)(期初余额 - 期末余额)

3、支付的各项税费

反映企业实际支付的各种税金和支付的教育费附加、矿产资源补偿费等。

①当期支付当期的各项税费。

②当期支付前期的各项税费。

③当期预付的各项税费。

注意：不包括支付的计入在建工程价值的耕地占用税、不包括各种税费返还。

支付的各项税费＝营业税金及附加 + 所得税费用 + 管理费用中的印花税等税金 + 已交纳的增值税 + 应交税费(不包括增值税)(期初余额 - 期末余额)。

4、支付的其他与经营活动有关的现金

反映企业除上述各项目外，支付的其他与经营活动有关的现金流出。如罚款支出、支付的差旅费、经营租赁的租金、业务招待费现金支出、支付的保险费、支付给离退休人员的各种费用、现金捐赠支出等。

支付的其他与经营活动有关的现金 =“管理费用”中扣除职工薪酬、支付的税金和未支付现金的费用外的费用(即支付的其他费用) + “制造费用”中扣除职工薪酬和未支付现金的费用外的费用(即支付的其他费用) + “销售费用”中扣除职工薪酬和未支付现金的费用外的费用(即支付的其他费用) + “财务费用”中支付的结算手续费 + “其他应收款”中支付职工预借的差旅费 + “其他应付款”中支付的经营租赁的租金 + “营业外支出”中支付的罚款支出和现金捐赠支出等

四．投资活动产生的现金流量

流入量：

1、收回投资收到的现金

反映企业出售、转让或到期收回除现金等价物以外的交易性金融资产、可供出售金融资产、长期股权投资(除处置子公司及其他营业单位)以及收回持有至到期投资本金而收到的现金。包括转让的投资收益。

注意：不包括收到的现金股利和债券投资的利息；“持有至到期投资”的收回，本项目只填本金，不填利息。

可供出售金融资产也分为权益类和债权类，其中的债券的本金和利息就不区分了，直接简化计入。这和持有至到期投资不同。

2、取得投资收益收到的现金 

反映企业因各种投资收到的现金股利、利润和利息等

3、处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额

反映企业处置固定资产、无形资产和其他长期资产而收到的现金，减去处置资产而支付的有关费用后的净额。包括固定资产等因损失而收到的保险赔款等。

注意：净额，但与“固定资产清理”核算的结果不同；如为负数，则填入“支付的其他与投资活动有关的现金”项目。

例：某固定资产原值100万，累计折旧80万，残值20，变价收入10万，清理费用2万

当报废固定资产时：

借：固定资产清理    20

累计折旧        80

贷：固定资产     100

收到变价收入

借：银行存款        10

贷：固定资产清理  10

相关清理费用计入固定资产清理

借：固定资产清理     2

贷：银行存款       2

转结损益：

借：营业外支出——处置非流动资产损失  12

贷：固定资产清理                    12

4、处置子公司及其他营业单位收到的现金净额

反映企业处置子公司及其他营业单位收到的现金，减去a、相关税费；b、子公司及其他营业单位持有的现金及现金等价物以后的净额。

5、收到的其他与投资活动有关的现金

反映企业除上述各项目外，收到的其他与投资活动有关的现金流入。如收到的属于购买时买价中所包含的现金股利或已到付息期的利息等。

流出量:

1、购置固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金

反映企业购买、建造固定资产，购买无形资产和其他长期资产所支付的现金。包括支付的买价、相关税费及在建工程人员的薪酬等。

注意：该项目不包括：

a、资本化的借款利息。

b、资租入固定资产所支付的租赁费。

c、分期付款购建固定资产支付的款项(注：含首期支付的款项)。

这些项目在筹资活动产生的现金流量中反映。

2、投资支付的现金

反映企业进行各种投资(除取得子公司及其他营业单位)所支付的现金。

注意：不包括购买现金等价物支付的现金；不包括购买股票和债券时，买价中所包含的已宣告发放但尚未领取的现金股利或已到付息期但尚未领取的利息等，这些现金支出应在投资活动中“支付的其他与投资活动有关的现金”项目中反映。

3、取得子公司及其他营业单位支付的现金净额

反映企业取得子公司及其他营业单位购买出价中以现金支付的部分，减去子公司及其他营业单位持有的现金及现金等价物以后的净额。

4、支付的其他与投资活动有关的现金

反映企业除上述各项目外，支付的其他与投资活动有关的现金。如购买股票和债券时，支付的买价中所包含的已宣告发放但尚未领取的现金股利或已到付息期但尚未领取的利息等。

五．筹资活动产生的现金流量

流入量：

1、吸收投资收到的现金

反映企业收到的投资者投入的现金。包括发行股票收到的股款净额(发行收入－券商直接从发行收入中扣除的发行费用)；发行债券收到的现金(发行收入－银行等直接从发行收入中扣除的发行费用)。

注意：企业发行股票时由企业直接支付的评估费、审计费、咨询费以及发行债券支付的印刷费等发行费用，不能从本项目中扣除。

2、取得借款收到的现金

反映企业本期实际借入短期借款、长期借款所收到的现金。

注意：本期偿还借款支付的现金不能从本项目中扣除。

3、收到的其他与筹资活动有关的现金

反映企业除上述各项目外，收到的其他与筹资活动有关的现金。

流出量：

1、偿还债务支付的现金

反映企业以现金偿还短期借款、长期借款和应付债券的本金。

注意：该项目仅指本金，不包括偿还的借款利息、债券利息。

2、分配股利、利润和偿付利息支付的现金

反映企业实际支付的现金股利、利润和支付的借款利息、债券利息等。

3、支付的其他与筹资活动有关的现金

反映企业除上述各项目外，支付的其他与筹资活动有关的现金。如支付的筹资费用、支付的融资租赁费、分期付款购建固定资产支付的款项(含首期支付的款项)等。

六．公司推导

销售商品、提供劳务收到现金的推导公式:

主营业务收入+其他业务收入（一般指的是销售材料、提供劳务）+ （应收票据的期初余额-期末余额） +（应收账款的期初余额-期末余额）+（预收账款的期末余额-期初余额）+本期销项税发生额-应收项的意外减少（指的是不兑现的应收项减少，主要包括:坏账的发生;票据贴现造成的借记财务费用额;非现金抵账等）+收回以前的坏账。

注意：应收账款的期初、期末余额在报表中是无法找到的，需根据以下公式去推导：

应收账款的期初余额-期末余额=（应收账款的期初净额-应收账款的期末净额）+（坏账准备的期初余额-坏账准备的期末余额）。

A公司的主营业务是销售商品，其他业务是提供运输劳务，当年利润表中“主营业务收入”为4500万元，销项税发生额为765万元，其他业务收入650万元。资产负债表中“应收账款”年初数为700万元，年末数为660万元，“应收票据”年初数为120万元，年末数为150万元，“预收账款”年初数为89万元，年末数为66万元。本年不带息应收票据贴现400万元，贴现息为5万元，坏账准备的年初余额为35万元，年末余额为72万元，本年收回上年的坏账4万元。根据以上资料，本期现金流量表中的“销售商品、提供劳务收到的现金”项目填列的金额是万元。

销售商品、提供劳务收到的现金=4500+650+（120-150）+（700-660）+（35-72）+（66-89）+765-5+4=5864

购进商品、接受劳务支付现金的推导公式：

主营业务成本+其他业务成本（对应存货减少的部分，如：销售材料结转的成本）+存货的意外减少（指的是未对应“主营业务成本”和“其他业务支出”的存货减少部分。如：管理部门领用材料）+（存货期末余额-期初余额）+（应付票据的期初余额-期末余额）+ （应付账款的期初余额-期末余额）+（预付账款的期末余额-期初余额）+本期进项税发生额-存货的意外增加（指的是非购买渠道造成的存货增加。如：折旧计入制造费用的部分;应付职工薪酬计入“生产成本”或“制造费用”的部分）

这里需注意的是：存货的期初、期末余额在报表中是无法找到的，需根据以下公式去推导

存货的期末余额-期初余额=（存货的期末净额-存货的期初净额）+（存货跌价准备的期末余额-存货跌价准备的期初余额）。

某企业2002年主营业务成本30万元，进项税额4万元，应付账款期初余额1万元，期末余额0.95万元,预付账款期初0.9万元，期末余额0.8万元，存货期初余额10万元，期末余额8万元，本期计入制造费用工资3万元，计入生产成本工资5万元，本期计入制造费用中的折旧5万元，计算现金流量表“购买商品、接受劳务而支付现金的金额为（　）万元。

购买商品接受劳务而支付的现金=30+4+（1-0.95）-（0.9－0.8）-（10-8）-3-5-5=18.95万元。

汇率变动

外币现金流量以及境外子公司的现金流量，应当采用现金流量发生日的即期汇率或按照系统合理的方法确定的、与现金流量发生日即期汇率近似的汇率折算。汇率变动对现金的影响额应当作为调节项目，在现金流量表中单独列报。

在编制现金流量表时，对当期发生的外币业务，也可不必逐笔计算汇率变动对现金的影响，可以通过现金流量表补充资料中“现金及现金等价物净增加额”数额与现金流量表中“经营活动产生的现金流量净额”、“投资活动产生的现金流量净额”、“筹资活动产生的现金流量净额”三项之和比较，其差额即为“汇率变动对现金的影响额”。