汇算清缴后莫忘作纳税调整

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欢迎发表评论2012年06月18日中国税务报

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企业所得税汇算清缴工作于5月底结束，汇缴完毕纳税调整是关键。纳税调整主要是会计与税法差异的调整，即在计算企业应税所得时，以会计上的利润总额为基础，按照税法的规定进行调整，以计算出应税所得，并按规定计算交纳企业所得税。纳税调整只是在账外调整，即只在纳税申报表内调整，通过调整使之符合税法规定。纳税调整涉及增加额和减少额两个方面。

纳税调整增加额

（一）会计上不作收入但税法上应作收入。主要有：一是企业以其生产的产品用于本企业工程项目。在会计核算时按成本入账，不计入利润总额，但在税法上则应按产品的售价与成本之间的差额计入应纳税所得额；二是在建工程试运行收入。税法规定，企业在建工程发生的试运行收入，应计入总收入予以征税，不能直接冲减在建工程成本。

（二）会计上作费用或损失但税法不允许扣除或不允许全额扣除。一是税法规定不得扣除的项目。包括：资本性支出；无形资产受让、开发支出；违法经营的罚款和被没收财物的损失；各项税收的滞纳金、罚金和罚款；自然灾害或意外事故损失有赔偿的部分；超过国家规定允许扣除的公益、救济性捐赠，以及非公益、救济性捐赠；各种非广告性质的赞助支出；提供与本身应纳税收入无关的贷款；纳税人销售货物给购货方的回扣支出；纳税人的存货跌价准备金、短期投资跌价准备金、长期投资跌价准备金、风险准备金，以及国家税法规定可提取的准备金之外的任何形式的准备金；职工个人住房的折旧；与取得收入无关的其他各项支出。二是税收法规有具体的扣除范围和标准，但实际发生的费用超过法定范围和标准的部分，应予以调整。

（1）借款利息支出。1.非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。2.对于关联方企业之间借款利息，超过税收规定的债权性投资和权益性投资比例部分、超过根据金融企业同期同类贷款利率计算的部分作调增处理。其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：金融企业5:1；其他企业2:1。

（2）“三项费用”。即职工福利费、职工工会经费、职工教育经费分别按照计税工资总额的14%、2%、2.5%计算扣除。这里注意教育经费的超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

（3）公益、救济性的捐赠。公益性捐赠支出不超过年度会计利润总额12%的部分，准予扣除。纳税人直接向受赠人的捐赠不允许扣除。

（4）业务招待费。企业发生的与生产经营有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。

（5）广告费与业务宣传费。企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

（三）会计上列为当期费用但税法上却作为以后期间的费用。这类项目如产品保修费用，企业可以按一定的标准预提计入当期费用；而按照税法规定，当期预提的产品保修费用不能从应税所得中扣除，而应于实际发生产品保修费用时，从应税所得中扣减。

纳税调整减少额

（一）在会计上不作收入但税法上作收入。一是国债利息收入。纳税人购买国债取得的利息收入，税法上不计入应纳税所得额。二是权益性投资所得符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资所得免征所得税；在中国境内设立机构场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益投资收益。上述投资收益均不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。三是除从事花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植、海水养殖、内陆养殖，企业从事其他农、林、牧、渔业项目所得，免征企业所得税。

（二）会计上不确认为费用或损失但税法上可以扣减。如在连续5年的弥补期内，企业以前年度所发生的亏损，可以用当年的税前利润弥补。

（三）会计上作收入但税法确认为以后纳税所得。如在权益法下，投资企业根据被投资企业当期实现的净利润，确认投资收益；而税法规定，企业必须是在被投资企业宣告分派利润或现金股利时，才确认为纳税所得。

实务中具体操作

总的原则，凡当期不能扣除以后各期均不得税前扣除的事项，即永久性差异，通过调整企业所得税年度纳税申报表调增应纳税所得额，无须调账；凡当期不能扣除以后年度按规定可分期摊销或计提并允许税前扣除的事项，即时间性差异，通过调整企业所得税年度纳税申报表调增应纳税所得额，补缴漏缴的企业所得税，并调账转回，在以后年度按规定税前扣除。具体有：一是补缴上年度所得税。汇缴后通过以前年度损益调整科目，在下一年度的汇算清缴时，不作为税前扣除项目。可以先作费用扣除，然后再作为其他纳税调增项目填报，或者按会计制度规定，以前年度损益调整直接计入未分配利润科目；二是多缴企业所得税处理。上年度多缴的企业所得税，在纳税申报表中可作为上期多缴的所得额，或者作为已预交的所得税额抵减。三是纳税调整的会计处理。会计利润（或亏损）与应纳税所得额（或亏损）之间存在内容和时间的差异，由此导致的永久性或时间性差额都应作纳税调整。四是是否调整下年度报表期初数。对于所得税审核来说，只对所得税纳税调整，一般不对报表进行调整，下一年度也不需要调整期初数。