新老会计都必须掌握之六：纳税人跨县（市、区）提供建筑服务如何缴纳增值税
《办法》第二条规定，本办法所称跨县（市、区）提供建筑服务，是指单位和个体工商户（以下简称纳税人）在其机构所在地以外的县（市、区）提供建筑服务。纳税人在同一直辖市、计划单列市范围内跨县（市、区）提供建筑服务的，由直辖市、计划单列市国家税务局决定是否适用本办法。其他个人跨县（市、区）提供建筑服务，不适用本办法。
本条是对《办法》适用范围的规定。第一，从地域来看，“异地”提供建筑服务，适用该《办法》，这里的“异地”，是指建筑服务发生地和机构所在地不在同一县（市、区）。如果机构所在地和建筑服务发生地为同一地的，按照机构所在地纳税的基本原则申报纳税即可。只有机构所在地和建筑服务发生地非同一地，才需要实行建筑服务地预缴机构所在地申报纳税的机制。我们之所以将跨县（市、区）界定为“异地”，主要是从我国行政区划的层级以及财政收入支配层级的角度出发，考虑对地方财政收入的影响程度，以县（市、区）一级为宜。注意，这里的“市、区”是指与“县”平级的不设区的市和市辖区。第二，从主体来看，单位和个体工商户适用本《办法》。这里需要说明的是，个人分为个体工商户和其他个人（即自然人），按照现行规定，个人中的个体工商户需要办理税务登记并接受税收管理，自然人无需进行税务登记，没有机构所在地的概念，此外，对其设定过多的管理要求也会增加自然人的办税成本。因此，财税〔2016〕36号文件中已经明确了其他个人提供建筑服务，在建筑服务发生地申报纳税，相对应的，《办法》也将自然人排除出适用范围。此外，在同一直辖市、计划单列市范围内跨县（市、区）提供建筑服务的，直辖市、计划单列市国家税务局可以自行决定是否在建筑服务发生地预缴并向机构所在地申报纳税。比如北京市西城区注册的一家建筑企业，在东城区提供了建筑服务，这家企业是直接在机构所在地西城区申报纳税，还是需要在东城区预缴税款回西城区申报纳税，可由北京市国家税务局根据自身情况进行确定。
二、基本处理原则
《办法》第三条规定，纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，应按照财税〔2016〕36号文件规定的纳税义务发生时间和计税方法，向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。《建筑工程施工许可证》未注明合同开工日期，但建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目，属于财税〔2016〕36号文件规定的可以选择简易计税方法计税的建筑工程老项目。
本条主要明确了税款缴纳的地点和与之对应的征收管理机关。第一，预缴税款的地点为建筑服务发生地，征收管理机关为建筑服务发生地主管国税机关；第二，纳税申报的地点为机构所在地，征收管理机关为机构所在地主管国税机关。需要注意的是，这里强调了无论是建筑服务发生地预缴还是机构所在地申报纳税，其征收管理机关均为国税机关。这主要是为了区别于纳税人销售不动产和其他个人出租不动产，是由地税局代为征收的情况。此外，本条还对财税〔2016〕36 号文件中关于“建筑工程老项目”的判定标准进行了补充。财税〔2016〕36 号文件中规定，“建筑工程老项目，是指：（1）《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016 年4月30日前的建筑工程项目；（2）未取得《建筑工程施工许可证》的，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016 年4 月30日前的建筑工程项目”。简单来说，意思就是有许可证的，看许可证上的合同开工日期，没有许可证的，看合同注明的开工日期。但由于《建筑工程施工许可证》还存在未注明“合同开工日期”的形式，对于取得为未注明“合同开工日期”的《建筑工程施工许可证》，如何确定是否属于建筑工程老项目的问题，财税〔2016〕36号文件并未作出明确规定。为统一执行政策口径，这一条的第二款补充明确了如果《建筑工程施工许可证》未注明合同开工日期的，就以建筑工程承包合同注明的开工日期作为判定标准，即建筑工程承包合同注明的开工日期在2016 年4 月30日前的建筑工程项目属于建筑工程老项目，可以选择简易计税方法计税。
《办法》第十一条规定，纳税人跨县（市、区）提供建筑服务预缴税款时间，按照财税〔2016〕36号文件规定的纳税义务发生时间和纳税期限执行。《试点实施办法》对建筑业的纳税义务发生时间和纳税期限均作出了明确规定。就纳税义务发生时间而言，除适用增值税纳税义务发生时间的普遍原则以外，还有一项特殊的规定，即纳税人提供建筑服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。就纳税期限而言，提供建筑服务的一般纳税人普遍适用1 个月的纳税期限，小规模纳税人可以选择1个季度的纳税期限。为维持纳税人申报的统一性，本条明确了提供建筑服务的纳税人预缴税款时间和期限与纳税义务发生时间和纳税期限一致。例如，某建筑企业（一般纳税人）在2016 年8 月跨县提供建筑服务取得了100 万收入，取得预收款50 万元。纳税人应该如何进行申报？纳税人应该在9 月纳税申报期就150 （100+50=150）计算预缴税款并在建筑服务发生地进行预缴，同时，在9月纳税申报期核算进销项计算应纳税额后，向机构所在地主管国税税务机关申报缴纳增值税。
《办法》第十二条规定，纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，按照本办法应向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款而自应当预缴之月起超过6个月没有预缴税款的，由机构所在地主管国税机关按照《中华人民共和国税收征收管理法》及相关规定进行处理。纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，未按照本办法缴纳税款的，由机构所在地主管国税机关按照《中华人民共和国税收征收管理法》及相关规定进行处理。
三、预缴税款
（一）一般纳税人
1、适用一般计税方法计税
一般纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，适用一般计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照2％的预征率计算应预缴税款，应预缴税款=(全部价款和价外费用-支付的分包款)÷(1+11%)×2%。纳税人取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为负数的，可结转下次预缴税款时继续扣除。纳税人应按照工程项目分别计算应预缴税款，分别预缴。适用一般计税方法的预征率为2%，而且是以纳税人取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为计算预缴税款的基数。这一计算原则充分考虑了建筑业纳税人的税负水平。在确定预征率时，既要最大限度的保证建筑服务发生地的既得财政利益不受太大影响，又要避免因在建筑服务地大量超缴，造成机构所在地出现留抵税额的情况发生，占压纳税人的资金。
案例：某A 省建筑公司在B省分别提供了两项建筑服务（适用一般计税方法），2016 年5月，项目1当月取得建筑服务收入555万元，支付分包款1555万元（取得了增值税专用发票），项目2当月取得建筑服务收入1665万元，支付分包款555万元（取得了增值税专用发票），该项目公司该如何预缴税款？该建筑公司应当在B 省就两项建筑服务分别计算并预缴税款：（1）项目1由于当月收入555万元扣除当月分包款支出1555万元后为负数（-1000万元），因此，项目1当月计算的预缴税款为0，且剩余的1000 万元可结转下次预缴税款时继续扣除。（2）项目2当月收入1665万元扣除分包款支出555万元后剩余1110万元，因此，应以1110万元为计算依据计算预缴税款。应预缴税款=（1665-555）÷（1+11%）×2%=20 万元
2、选择适用简易计税方法
一般纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，选择适用简易计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照3%的征收率计算应预缴税款，应预缴税款=(全部价款和价外费用-支付的分包款)÷(1+3%)×3%。纳税人取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为负数的，可结转下次预缴税款时继续扣除。纳税人应按照工程项目分别计算应预缴税款，分别预缴。简易计税方法下，预缴税款是以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额按照3%的征收率计算得出。可以看到，对于适用简易计税方法的建筑服务来说，其预缴税额的计算和应纳税额的计算一致，也就是说，适用简易计税方法的建筑服务所实现的增值税其实已经全部在建筑服务发生地入库，这也最大限度的保证了建筑服务发生地的地方财政收入不受影响。
案例：某A 省建筑公司在B省分别提供了两项建筑服务（适用简易计税方法），2016 年5月，项目1当月取得建筑服务收入555万元，支付分包款1555万元（取得了增值税专用发票），项目2当月取得建筑服务收入1665万元，支付分包款555万元（取得了增值税专用发票），该项目公司该如何预缴税款？该建筑公司应当在B 省就两项建筑服务分别计算并预缴税款：（1）项目1由于当月收入555万元扣除当月分包款支出1555万元后为负数（-1000万元），因此，项目1当月计算的预缴税款为0，且剩余的1000 万元可结转下次预缴税款时继续扣除。（2）项目2当月收入1665万元扣除分包款支出555万元后剩余1110万元，因此，应以1110万元为计算依据计算预缴税款。应预缴税款=（1665-555）÷（1+3%）×3%=32.33 万元。
（二）小规模纳税人
小规模纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照3%的征收率计算应预缴税款，应预缴税款=(全部价款和价外费用-支付的分包款)÷(1+3%)×3%。纳税人取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为负数的，可结转下次预缴税款时继续扣除。纳税人应按照工程项目分别计算应预缴税款，分别预缴。同三（一）2一样，预缴税额的计算和应纳税额的计算一致，建筑服务所实现的增值税已经全部在建筑服务发生地入库。预缴税款计算也同三（一）2案例。
（三）纳税人（包括一般纳税人和小规模纳税人）共同注意的问题
1、允许扣除的分包款的合法有效凭证规定
纳税人按照规定从取得的全部价款和价外费用中扣除支付的分包款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的合法有效凭证，否则不得扣除。这些凭证是指：从分包方取得的2016年4月30日前开具的建筑业营业税发票，在2016年6月30日前可作为预缴税款的扣除凭证；从分包方取得的2016年5月1日后开具的，备注栏注明建筑服务发生地所在县（市、区）、项目名称的增值税发票；国家税务总局规定的其他凭证。
2、预缴税款需提交资料的规定
纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，在向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款时，需提交的资料包括：《增值税预缴税款表》；与发包方签订的建筑合同原件及复印件；与分包方签订的分包合同原件及复印件；从分包方取得的发票原件及复印件。
3、建立预缴税款台账的规定
对跨县（市、区）提供的建筑服务，纳税人应自行建立预缴税款台账，区分不同县（市、区）和项目逐笔登记全部收入、支付的分包款、已扣除的分包款、扣除分包款的发票号码、已预缴税款以及预缴税款的完税凭证号码等相关内容，留存备查。
由于纳税人跨区提供建筑服务需要分项目预缴税款并分别预缴，对纳税人的财务核算，以及税务机关的税收征管均提出了新的要求。为便于纳税人分项目核算，准确计算预缴税款以及应纳税额，对纳税人的基本涉税要素提出了建立预缴税款台账的管理要求，明确纳税人必须自行建立预缴税款台账，并要区分不同县（市、区）和项目逐笔登记基本涉税信息，如取得的收入、支付的分包款、已扣除的分包款、已预缴税款以及预缴税款的扣除分包款，同时，还需要记录扣除分包款对应的发票号码、预缴税款取得的完税凭证号码等相关内容。
四、纳税申报并扣缴预缴税款
纳税人跨县（市、区）提供建筑服务在纳税申报计算应纳税额时可以扣除向建筑服务发生地主管国税机关预缴的增值税税款，抵减不完的，结转下期继续抵减。纳税人以预缴税款抵减应纳税额，应以完税凭证作为合法有效凭证。需要注意的是，为避免纳税人在建筑服务发生地预缴税款过多，机构所在地大量留抵，占压纳税人资金的情况发生，财税〔2016〕36号文件还作出了明确规定，一般纳税人跨省（自治区、直辖市或者计划单列市）提供建筑服务，在机构所在地申报纳税时，计算的应纳税额小于已预缴税额，且差额较大的，由国家税务总局通知建筑服务发生地省级税务机关，在一定时期内暂停预缴增值税。
对于纳税人如何实现建筑服务发生地预缴税款、机构所在地纳税申报，下面区分一般计税方法和简易计税方法分别举例说明：
案例1：A省某建筑企业(一般纳税人)2016 年8 月分别在B省和C省提供建筑服务（非简易计税项目），当月分别取得建筑服务收入（含税）1665 万元和2997 万元，分别支付分包款555 万元（取得增值税专用发票上注明的增值税额为55 万元）和777 万元（取得增值税专用发票上注明的增值税额为77 万元），支付不动产租赁费用111 万元（取得增值税专用发票上注明的增值税额为11 万元），购入建筑材料1170 万元（取得增值税专用发票上注明的增值税额为170 万元）。该建筑企业在9 月纳税申报期如何申报缴纳增值税？该建筑公司应当在B 省和C 省就两项建筑服务分别计算并预缴税款：
（1）就B省的建筑服务计算并向建筑服务发生地主管国税机关预缴增值税。当期预缴税款=（1665-555）÷（1+11%）×2%=20 万元
（2）就C省的建筑服务计算并预缴增值税：当期预缴税款=（2997-777）÷（1+11%）×2%=40 万元
（3）分项目预缴后，需要回到机构所在地A 省向主管国税机关申报纳税：当期应纳税额= （ 1665+2997 ） ÷ （ 1+11% ） ×11%-55-77-11-170= 149 万元
当期应补税额= 149-20-40=89 万元
案例2：A省某建筑企业(一般纳税人)2016 年8 月分别在B省和C省提供建筑服务（均为简易计税项目），当月分别取得建筑服务收入（含税）1665 万元和2997 万元，分别支付分包款555 万元（取得增值税专用发票上注明的增值税额为55 万元）和777 万元（取得增值税专用发票上注明的增值税额为77 万元），支付不动产租赁费用111 万元（取得增值税专用发票上注明的增值税额为11 万元），购入建筑材料1170 万元（取得增值税专用发票上注明的增值税额为170万元）。该建筑企业在9 月纳税申报期如何申报缴纳增值税？
（1）就B省的建筑服务计算并向建筑服务发生地主管国税机关预缴增值税。当期预缴税款=（1665-555）÷（1+3%）×3%=32.33 万元
（2）就C省的建筑服务计算并向建筑服务发生地主管国税机关预缴增值税。当期预缴税款=（2997-777）÷（1+3%）×3%=64.66 万元
（3）分项目预缴后，需要回到机构所在地A 省向主管国税机关申报纳税：当期应纳税额=（1665+2997-555-777）÷（1+3%）×3%=96.99 万元
当期应补税额= 96.99-32.33-64.66=0 万元
以上可以看出，如果该纳税人除了这两项建筑服务外不再发生其他增值税应税行为，那么，该纳税人回到机构所在地计算的增值税应纳税额应该为0，即所有的增值税款均已在建筑服务发生地实现了。
五、发票开具
一般纳税人可按照现行规定自行开具增值税发票。
对小规模纳税人来说，分以下两种情况：第一种情况是可以自行开具普通发票而不能自行开具增值税专用发票的小规模纳税人，明确增值税普通发票自行开具，增值税专用发票可以向建筑服务发生地主管国税机关申请代开。第二种情况是起征点以下的小规模纳税人，由于其既不能开具增值税专用发票，也不能自行开具增值税普通发票，因此，这一类小规模纳税人可以向建筑服务发生地主管国税机关申请代开增值税专用发票和增值税普通发票。另外，无论自行开具发票还是有税务机关代开发票，其开票金额均为其提供建筑服务取得的全部价款和价外费用。也就是说，小规模纳税人可以差额征税但全额开票。比如小规模纳税人提供建筑服务取得100 万元收入，发生了分包业务支付了20 万元的分包款。在计算税款时，是按照80 万元计算缴纳增值税，但在向建筑服务接受方开具发票时，是以100元全额开具发票。考虑到服务接受方按照全额支付价款，并需要拿到一张全额的增值税发票，因此，对纳税人提供适用简易计税方法的建筑业服务，允许其差额征税但全额开票。
联系客服
