一、 有限公司整体变更的概念及要点
1、 法律依据
《公司法》中股份公司设立的方式有发起设立和募集设立两种方式，并没有整体变更的说法。明确提出整体变更说法的是《首次公开发行股票发行管理办法》
第八条和第九条的规定，即发行人应当是依法设立且合法存续的股份有限公司；发行人自股份有限公司成立后持续经营时间应当在3年以上，但经国务院批准的除外；有限责任公司按原账面净资产值折股整体变更为股份有限公司的，持续经营时间可以从有限责任公司成立之日起计算。
这意味着，如果有限公司整体变更为股份有限公司，并以经审计的账面净资产折股的，则有限公司的业绩可连续计算到股份有限公司，不必等股份公司设立满三年后再申请上市。为缩短上市进程，很多有限责任公司选择整体变更为股份有限公司。
2、 股本来源
《公司法》第九十六条规定，“有限责任公司变更为股份有限公司时，折合的实收股本总额不得高于公司净资产额。有限责任公司变更为股份有限公司，为增加资本公开发行股份时，应当依法办理。”也就是说，股份有限公司的股本来源于有限责任公司的净资产。
公司的净资产也就是所有者权益，根据《企业会计制度》，所有者权益是指所有者在企业资产中享有的经济利益，其金额为资产减去负债后的余额，包括：实收资本、资本公积金、盈余公积金和未分配利润等。公司的实收资本是全体股东或者发起人实际交付并经公司登记机关依法登记的出资额或者股本总额。资本公积金是指公司由投入资本本身所引起的各种增值，包括资本（或股本）溢价、接受非现金资产捐赠准备、接受现金捐赠、股权投资准备、拨款转入、外币资本折算差额和其他资本公积金。盈余公积金是指公司按规定从净利润中提取的积累资金，依据公积金的提取是否基于法律的强制性规定，可将盈余公积金分为两种：法定盈余公积金和任意盈余公积金。法定盈余公积金和任意盈余公积金为会计术语，也就是《公司法》所指的法定公积金和任意公积金。
整体变更时，有限责任公司净资产中的实收资本、资本公积、盈余公积和未分配利润都可以成为股份有限公司的股本来源。
3、 整体变更与整体改制的区别
整体变更与整体改制的区别：
1、整体变更是以审计后的净资产折股，而不是以评估值验资后折股；但整体改制一般以评估值验资、折股；
2、整体变更的情况可以连续计算业绩；而以评估值验资调账的整体改制则不能连续计算原有业绩；
3、整体变更前的企业形式是有限责任公司，而整体改制前的企业形式可以是有限责任公司，也可以是国有企业、集体企业、事业单位；
4、整体变更的债权债务由变更后的股份公司自然承继，但整体改制的债务转移需要获得债权人的同意；
5、整体变更是将原有限责任公司的所有资产纳入股份公司的范围，而整体改制也可能剥离非经营性资产，只将经营性资产纳入股份公司范围。
4、 整体变更流程
有限公司整体变更为股份公司流程如下：
1. 召开董事会并作出决议，审议通过《整体变更方案》。
董事会通过整体变更方案，方案内容应该包括：（1）变更后的公司名称；（2）公司的折股方案；（3）变更后公司发行的股份，各股东的分配情况；（4）变更后的公司章程（草案）；（5）变更后公司组织机构设置（包括公司董事、监事）。
2. 确定审计基准日，由具有证券期货资格的会计师事务所出具审计报告；
3. 同时以审计基准日作为评估基准日，由具有证券期货资格的资产评估机
构出具资产评估报告。(对于是否一定需要评估报告，各地工商局仍有不同的操作。）
4. 发起人签署《股份有限公司发起人协议》，根据原有股权比例分配净资产
额，同时作为股份公司的股本。
5. 股东大会作出决议，全体股东一致同意按《股份有限公司发起人协议》的约定将有限责任公司整体变更为股份有限公司，审议并2/3以上通过
《整体变更方案》。
6. 会计师事务所出具《验资报告》，就各发起人的出资进行审核验证。
7. 召开股份有限公司创立大会，审议通过《有限公司整体变更方式设立股
份公司的议案》、《股份有限公司章程》、《股份有限公司折股方案》，并选
举董事会成员。大会召开日期应该在召开十五日前通知发起人。
8. 在创立大会召开三十日内到工商管理部门办理登记手续，领取股份公司
《企业法人营业执照》。
二、 所得税计算方法
1、 资本公积、盈余公积及未分配利润中属于个人股东的部份
（1）根据《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[1997]第198号）文中明确规定，“股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税”。将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税。
因此，对于资本（或股本）溢价发行收入所形成的资本公积金，转增股本时自然人股东不用缴纳个人所得税。
注：这里的“资本公积金”是有特定内涵的，根据《国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》（国税函[1998]289号）、《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[１９９７]１９８号）中所表述的“资本公积金”是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税；而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税。
（2）盈余公积及未分配利润转增股本时应当缴纳所得税，股份制企业用盈余公积金及未分配利润转增股本属于股息、红利性质的分配，对个人取得的红股数额，应作为个人所得征税。
2、 资本公积、盈余公积及未分配利润中属于法人股东的部份
根据《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发〔2000〕118号）规定，“除另有规定者外，不论企业会计账务中对投资采取何种方法核算，被投资企业会计账务上实际做利润分配处理（包括以盈余公积和未分配利润转增资本）时，投资方企业应确认投资所得的实现”。因此，有限责任公司整体变更为股份有限公司视同于利润分配行为，按以下原则处理：1）资本公积不属于利润分配行为，不缴纳企业所得税；2）盈余公积和未分配利润进行转增时视同利润分配行为。不同于个人股东，公司制企业进行分红时法人股东是不需要缴纳所得税，与企业其他收入、成本及费用等科目一起合并计算缴纳企业所得税，不然就会存在重复交税；但如果法人股东与公司所适用的所得税率不一致时，法人股东是需要补缴所得税差额部份。
三、 通过整体变更后还有盈余公积和未分配利润减免所得税
1、 方式
通常，有限公司整体变更为股份公司的所有者权益中仅包括“注册资本和资本公积—股本溢价”科目，这是导致个人股东须缴纳所得税的原因，即将留存收益调整至实收资本。但是，也有整体变更后剩下股本和盈余公积，甚至还保留了未分配利润的案例，如柘中建设（002346）、禾盛新材（002290）、星期六（002291）、步步高（002251）等。这种方式因为“盈余公积”和“未分配利润”未向股东分配，因此股东无需缴纳相应的所得税。
根据《公司法》第169条规定，法定公积金转为资本时，所留存的该项公积金不得少于转增前公司注册资本的百分之二十五。其实，此处的法定公积金就是会计科目中的盈余公积，而对于该条的把握上各地工商局仍然有着不同的理解。
2、 案例
(1) 柘中建设（002346）：整体变更后还有盈余公积
柘中建设系由上海柘中大型管桩有限公司整体变更设立的股份有限公司。根据立信会计师事务所有限公司出具的信会师报字（2007）第23128号《审计报告》，以2007年3月31日经审计账面净资产105,381,997.92元（其中盈余公积4,838,199.79元），按1：0.94892868的比例进行折股，整体变更设立。折股后的股份公司总股本为100,000,000股，折股后剩余净资产5,381,997.92元中4,838,199.79元计入变更后股份公司的盈余公积，其余543,798.13元计入变更柘中建设后股份公司的资本公积。经立信会计师事务所有限公司2007年6月30日出具的信会师报字（2007）第23170号《验资报告》验证，股份公司设立时注册资本已缴足。2007年8月1日，柘中建设在上海市工商行政管理局办理了工商登记手续，公司的注册号为310226000338459，注册资本10,000万元，法定代表人陆仁军。
从公开披露的文件来看，本案例的发行人律师及保荐机构均肯定该种折股方案，且证监会亦未就此进行反馈或提出异议。
(2) 禾盛新材（002290）：整体变更后还有盈余公积
根据禾盛新材招股说明书，2007年5月17日，苏州禾盛召开股东会，决议通过以截至2007年4月30日经浙江天健东方会计师事务所有限公司审计的账面净资产值整体变更设立股份公司。2007年5月17日，苏州禾盛原股东签署了发起人协议，以经审计的账面净资产96,427,874.31元折为股份有限公司的股本6,000万股，每股面值1元，其余2,150,746.11元保留为盈余公积，34，277,128.20元转入资本公积。股本6,000万股由各股东按原各自持股比例持有，苏州禾盛原债权、债务和资产整体进入股份公司。
(3) 星期六（002291）：整体变更后还有盈余公积
2007年4月25日，星期六有限召开2007年度第一次股东会，通过了有关公司整体变更设立为中外合资股份有限公司的决议，并签署了《发起人协议书》。全体股东决定以星期六有限截止2007年3月31日经深圳鹏城审计（深鹏所审字
[2007]602号《审计报告》）的净资产17,874.81万元按1:0.8951的比例折为股本16,000.00万元，以该日在册的全体股东为发起人，全体发起人股东分别以其在星期六有限中拥有的权益（以2007年3月31日为基准）折价入股，将星期六有限整体变更为股份有限公司。股份公司设立后各发起人持股比例不变。
2007年7月20日深圳鹏城出具深鹏所验字[2007]68号《验资报告》，对股份公司设立的注册资本进行了验证确认。截至2007年7月19日，本公司注册资本16,000万元均为发起人以星期六有限2007年3月31日经审计（审计报告文号为深鹏所审字[2007]602号）的存量净资产178,748,081.16按1:0.8951的比例折股投入。折合的股本总额为160,000,000.00元（每股面值为1元），股本与净资产差额18,748,081.16元中保留盈余公积2,290,490.56元，其余16,457,590.60转入资本公积。
(4) 步步高（002251）：整体变更后仍保留大量的未分配利润
2007年8月28日，经步步高投资集团临时股东会和信托受益人会议分别决议，步步高投资集团终止信托持股计划，解除全部《股权信托合同》及相关附属协议；并将步步高投资集团以截至2007年7月31日经审计的净资产257,110,798.15元扣减拟分配的红利21,370,568元后的净资产235,740,230.15元为基数，整体变更为股份有限公司，变更后股份有限公司的股本总额为117,670,000.00元、资本公积金为1,823,943.13元、盈余公积金为23,700,769.95元、未分配利润为92,545,517.07元。
2007年8月28日，140名信托受益人分别与湖南省信托投资有限责任公司签署了《解除信托受益权的协议书》，并在湖南省信托投资有限责任公司办理了信托备案登记，信托持股计划终止。
2007年8月28日，王填及其他139名自然人签署《发起人协议》，并于当日召开湘潭步步高投资集团股份有限公司创立大会。湘潭神州有限责任会计师事务所对步步高投资集团整体变更为股份公司的注册资本进行了审验，并于2007年8月28日出具“神会验（2007）验字第102号”《验资报告》。2007年8月30日，步步高投资集团在湘潭市工商行政管理局办理了工商变更登记手续，领取了变更后的《企业法人营业执照》（注册号：430300000003121），注册资本为11,767万元。
四、 整体变更时注册资本不变的减免税方法
直接看案例：
2010年12月23日过会的天晟新材（300169），未缴纳个人所得税，具体情况如下（摘录自招股说明书）：
“2、发行人整体变更过程中盈余公积、未分配利润转入资本公积的情况 发行人以截至2008年5月31日经审计的净资产14,199.92万元为基数，按2.02856022928：1 的比例折为7,000万股（剩余的7,199.92万元计入公司资本公积），整体变更设立的股份有限公司。
整体变更前后，发行人股东权益变化情况如下：
所有者权益（或股东权益） 改制前
7,000.00 股本（或：实收资本）
4,583.33 资本公积
115.19 盈余公积
2,501.40 未分配利润
合 计 14,199.92 改制后 7,000.00 7,199.92 0.000.00 14,199.92
本次整体变更过程中公司的注册资本没有发生变化，各股东的持股数及持股比例亦没有发生变化，不涉及未分配利润及盈余公积转增股本，自然人股东未取得《中华人民共和国个人所得税法》第二条中的“利息、股息、红利所得”，因此未产生缴纳所得税的义务。
在整体变更过程中，公司共有2,501.40万元未分配利润和115.19万元盈余公积变更为资本公积。
3、关于公积金转增股本过程中个人所得税的相关规定
关于公积金转增股本过程中个人所得税的主要法规有：
1997年12月15日，国家税务总局颁布《关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[1997]198号）中规定，股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。
1998年5月15日，国家税务总局颁布《关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》（国税函[1998]第289号）中对不征收个人所得税的资本公积金的范围进行了界定，该批复中规定：国税发
[1997]198号文中所说的“资本公积金”是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金转增股本部分，应当依法征收个人所得税。
2010年5月31日，国家税务总局颁布《关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知》（国税发[2010]54号）规定：加强企业转增注册资本和股本管理，对以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本的，要按照“利息、股息、红利所得”项目，依据现行政策规定计征个人所得税。
根据上述规定，未来发行人用资本公积转增股本过程中，本次留存收益转入部分负有纳税义务，原资本公积部分无纳税义务。
4、整体变更过程中纳税义务情况
发行人整体变更过程中，共计有2,616.60万元未分配利润和盈余公积转为资本公积，根据税法的有关规定，该行为不涉及未分配利润和盈余公积转增股本，因此，该行为不构成“利息、股息、红利所得”，未产生纳税义务。
上述2,616.60万元资本公积不是由股票溢价发行形成，因此在以后发行人用上述2,616.60万元资本公积转增股本时，根据税法的有关规定，自然人股东须缴纳个人所得税。
经核查，保荐机构认为：发行人股东已在历次股权转让时履行了缴纳所得税的义务。发行人整体变更为股份有限公司时注册资本未发生变化，不涉及未分配利润及盈余公积转增股本，自然人股东未产生纳税义务。”
文章来源于上海陆家嘴并购联盟，著作权归原作者。如有异议拒绝分享，请通知我们卸载。
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