上期云哥与大家分享了房地产开发企业的扣除项目的学习笔记，即：
房地产开发企业的扣除项目（一）取得土地使用权所支付的金额 （二）开发土地和新建房及配套设施的成本 （三）开发土地和新建房及配套设施的费用 （四）与转让房地产有关的税金 （五）财政部确定的其他扣除项目
本期是土地增值税清算的内容。这部分内容较多，我们通过案例形式熟悉相关政策。政策背景
2009年5月12日，国家税务总局下发了《土地增值税清算管理规程》（国税发〔2009〕91号），这是国家税务总局在原来下发的《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）和《土地增值税清算业务准则》（国税发〔2007〕132号）基础上，总结完善的最新的清算政策，该政策从2009年6月1日起施行。
土地增值税清算（学习笔记）
（一）土地增值税清算的概念
（二）符合哪些条件需要办理土地增值税清算 （三）怎么办理土地增值税清算 （四）清算案例
提示：由于有大量计算内容，手机屏显示效果不佳，建议在电脑微信上阅读。
一
土地增值税清算概念
纳税人在符合土地增值税清算条件后，依照法律、法规及土地增值税有关规定，计算房地产开发项目应缴纳土地增值税额，并填写《土地增值税清算申报表》，向主管税务机关提供有关资料，办理土地增值税清算手续，结清该房地产项目应缴纳土地增值税税款的行为。
二
符合哪些条件需要进行土地增值税清算
（一）纳税人自行清算。纳税人符合下列条件之一的，应进行土地增值税的清算。
1
房地产开发项目全部竣工、完成销售的；
2
整体转让未竣工决算房地产开发项目的；
3
直接转让土地使用权的。
（二）税务机关要求清算。主管税务机关对符合以下条件之一的，可要求纳税人进行土地增值税清算
1
已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；
2
取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；
3
纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；
注：应在办理注销登记前，进行土地增值税清算。
4
省（自治区、直辖市、计划单列市）税务机关规定的其他情况。
三
怎么办理土地增值税清算
（一）清算期限1、对纳税人自行清算的
纳税人应当在满足条件之日起90日内到主管税务机关办理清算手续。
2、对税务机关要求清算的
对于确定需要进行清算的项目，由主管税务机关下达清算通知，纳税人应当在收到清算通知之日起90日内办理清算手续。
【云哥笔记】在上述规定的期限内拒不清算或不提供清算资料的，主管税务机关可依据《中华人民共和国税收征收管理法》有关规定处理。
（二）清算资料
1、土地增值税清算表及其附表（各地自定）
2、房地产开发项目清算说明，主要内容应包括房地产开发项目立项、用地、开发、销售、关联方交易、融资、税款缴纳等基本情况及主管税务机关需要了解的其他情况。
3、项目竣工决算报表、取得土地使用权所支付的地价款凭证、国有土地使用权出让合同、银行贷款利息结算通知单、项目工程合同结算单、商品房购销合同统计表、销售明细表、预售许可证等与转让房地产的收入、成本和费用有关的证明资料、记账凭证复印件。
4、《土地增值税清算税款鉴证报告》（中介机构出具）
四
清算案例
甲房地产开发有限公司为一般纳税人，2017年1月1日通过竞拍获得一宗国有土地使用权，面积45000平方米，项目分三期开发，总可售面积为235000平方米，其中“A一期”于2019年12月竣工验收，并已销售完毕(在2019年4月1日以前均已销售)，2019年12月进行清算。
假定条件：
①企业自开发至清算的各月，取得的增值税进项留抵税额大于销售收入的增值税销项税额.即，只有预缴增值税，没有应纳增值税额。
②该公司当地税务机关规定普通住宅预征率为3%、非普通住宅预征率为4%、商业预征率为5%。
③房地产开发费用按10%扣除，加计扣除项目按20%扣除
该公司本次清算土地增值税的“A一期”项目开发的商品房业态为非普通住宅和商业用房（非独立商业，俗称底商）。
“A一期”占地面积15000平方米，可售建筑面积8000平方米，其中：
非普通住宅
商业用房
可售建筑面积（平米）
70000
10000
售价（元/平米）
10 000元
15 000元
（一）扣除项目金额税务审核情况
截至2019年12月31日，企业账面上开发成本经税务审核确定如下。
1.取得土地使用权所支付的金额取得土地使用权所支付的金额累计540 000 000元。
2.“A一期”开发成本
（1）土地征用及拆迁补偿费
经税务审核，该项目为支付给农民的青苗及果树的补偿费，有协议、名单、支付凭证，总金额为27 000 00元
（2）前期工程费
会计核算金额为70 200 000元，经税务审核，不规范票据金额200 000元。
（3）建筑安装工程费
会计核算金额为176 000 000元。
（4）基础设施费
会计核算金额为98 000 000元。
（5）公共配套设施费
会计核算金额为76 000 000元。
（6）开发间接费
会计核算金额为13 475 000元，主要费用是工程人员的工资、福利、办公费用和设备折旧费，经税务审核，企业将应属于管理费用的475 000元计入了开发间接费；利息支出1 000 000元为非金融机构的利息。
案例解析
1.“A一期”开发成本的计算
相关审核要点，查阅本期推送《土地增值税清算管理规程》(国税发[2009]91号 )文件。
(1)取得土地使用权所支付金额的分摊
一期取得土地使用权所支付的金额＝54 000 000×15 000/45 000=18 000 000（元）
土地拆迁补偿费的支付要注重是否实际发生，尤其是支付给个人的拆迁补偿款、拆迁（回迁）合同和签收花名册或签收凭证是否一一对应。注意审核相关凭证，如合同或协议、费用支付名单、银行支付凭证等。
(2)前期工程费中不规范的票据不允许扣除,可扣除金额35000000元
(3)建筑安装工程费中，要求开发企业取得的建筑安装发票在项目所在地税务机关开具，便于控制虚假的支出。
税务机关审核时，要注意建筑安装工程费发生的费用是否与决算报告、审计报告、工程结算报告、工程施工合同记载的内容相符；开发企业采用自营方式自行施工建设的，关注有无虚列、多列施工人工费、材料费、机械使用费等情况。
(4)开发间接费中属于期间费用和非金融机构利息费用不允许扣除,可扣除金额12000000元。
本案例中，将期间管理费用和利息支出列支在开发成本中是有问题的。应从房地产开发成本中调整至开发费用。按照会计准则规定，属于管理人员的工资等费用不能计入工程成本；
企业借款利息支出，在开发产品完工之前，应该实行资本化处理计入开发产品成本。但土地增值税法规定，利息费用要单独计算，不计入开发成本，更不得计入加计扣除基数。
以上开发成本项目,按照非普通住宅和商业(底商)各自可售建筑面积占一期可售总面积的比例进行分摊.
“A一期”成本分摊表
项目
一期
非普通住宅
商业（底商）
①
①×70000/80000
①×10000/80000
可售建筑面积
80000
70000
10000
取得土地使用权支付金额
18000000
15750000
2250000
土地征用及拆迁补偿费
27000000
23625000
3375000
前期工程费
70000000
61250000
8750000
建筑安装工程费
175000000
153125000
21875000
基础设施费
98000000
85750000
12250000
公共设施配套费
76000000
66500000
9500000
开发间接费
12000000
10500000
1500000
合计
476000000
416500000
59500000
2.房地产开发费用和加计扣除项目的计算
开发费用10%加计扣除项目 20%
非普通住宅4165000083300000
商业（底商）595000011900000
3.与转让房地产有关的税金及附加的计算
因本案例的一期项目在2019年4月1日前销售，因此适用10%增值税税率，增值税预征率3%。
非普通住宅商业（底商）
销售收入700000000150000000
预缴增值税3%19090909.09 4090909.09
城建税7%①1336363.64 286363.64
教育费附加3%②572727.27 122727.27
地方教育费附加2%③381818.18 81818.18
税金及附加合计①+②+③2290909.09 490909.09
扣除项目合计543740909.177840909.09
4.土地增值税预缴
土地增值税预征的计征依据=预收款 一 应预缴增值税税款
该公司当地税务机关规定普通住宅预征率为3%、非普通住宅预征率为4%、商业预征率为5%。
预缴的土地增值税销售收入①预缴增值税②预缴土地增值税(①-②)*预征率
非普通住宅4%70000000019090909.09 27236363.64
商业（底商）5%1500000004090909.09 7295454.55
5、土地增值税的计算
应纳土地增值税增值额增值率%应纳土地增值税
非普通住宅156259090.928.74%46877727.27
商业（底商）72159090.9192.7%24971590.91
应纳土地增值税应纳土地增值税已经预缴的土地增值税应补缴土地增值税
非普通住宅46877727.2727236363.6419641363.64
商业（底商）24971590.917295454.54517676136.36
【云哥笔记】
终于算完了，小伙伴儿们熟悉下计算流程即可。
改编本题花费了一天多的时间。
提示：为简化计算，云哥对销售收入没有做处理，因此本案例是理论模型。
根据《关于营改增后契税 房产税 土地增值税 个人所得税计税依据问题的通知》（财税〔2016〕43号）第三条第一款规定：
土地增值税纳税人转让房地产取得的收入为不含增值税收入。
免征增值税的，确定计税依据时，成交价格、租金收入、转让房地产取得的收入不扣减增值税额。
案例根据中华会计网校老师的讲义改编，为阅读方便，对题目做了一下变动：①所有案例数据全部替换为方便运算的整数，②并按照题目计算要求，增添了已知（假定）条件，③运算过程用表格代替，运算结果通过excel表进行公式化处理。
如仍有错漏之处，还请各位老师、学友指正。
