全面“营改增”后在建项目的纳税筹划

经国务院批准，自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营业税改征增值税（以下称”营改增”）试点,建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等全部营业税纳税人,纳入试点范围，由缴纳营业税改为缴纳增值税。按照“营改增”相关规定，建筑业在计税税种、计税方法等方面都将发生重大变化，为适应这种变化，企业在接受建筑服务时应当注意什么，应对策略是什么？本文结合笔者对“营改增”政策的理解，探究工程项目涉税业务。

”营改增”对企业购进不动产的影响

“营改增”从表象上看是施工单位缴纳税种发生变化，实质是接受服务方税负发生变化，施工单位通过工程结算将税负成本转嫁给接受服务方，即俗语所称“羊毛出在羊身上”。增值税较营业税是最大的区别是：增值税是价外税（价格与税分离），营业税是价内税（价格含税）即企业在全额支付结算款（含税）后会取得增值税专用发票并将支付的税额以进项税形式在销项税中全部抵扣，而营业税发票是不能抵扣的，与增值税相match比税负较高。

企业”营改增”过程中涉及的问题及解决办法match

（一）老项目办理财务结算问题

建筑工程老项目是指《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目；未取得《建筑工程施工许可证》的，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。建筑业“营改增”试行日是5月1日起，《营业税改征增值税试点有关事项的规定》中明确“一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税”。

所以按照以上规定，企业在接受施工单位办理工程老项目决算时，必须注意：一是接受施工方开具的建筑安装营业税发票必须是2016年5月1日以前开具的；二是既可以接受增值税税率为11%的增值税发票，也可接受征收率为3%的增值税发票，进项税额在销项税额中抵扣。

（二）“营改增”后工程项目涉税问题

“营改增”后施工单位计税方法可选择一般计税方法和简易计税方法，对于接受服务方，企业应该怎样选择才能最大程度的受益呢？本文结合合同的签订方式及计税方式来进行纳税筹划。

1.包工不包料合同

施工方提供服务主要是人工费、管理费或者其他费用，这些费用施工方基本上不能取得可以抵扣的进项税额，施工方一般采用简易计税方法，征收率为3%。施工方会将税前工程造价（人工费、材料费、施工机具使用费、企业管理费、利润和规费之和）为税基，增加3%增值税计入工程造价，所以企业必须在施工合同中注明需开具增值税专用发票，并明确税率。企业取得征收率为3%增值税专用发票后将进项税全额抵扣。企业取得的可抵扣的进项税不低于支付给施工方的增值税则视为合理。如果施工方由于分包差额计税实际税负低于3%时，对于减少的抵扣的进项税额双方应明确责任。

2.包工包料合同

施工方以清包工方式提供建筑服务，指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服务。全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。在清包工方式下，施工单位既可以选择一般计税方法也可选择简易计税方法，但两种方法产生的税负不同，举例说明如下：

（1）采用一般计税方法

企业让售甲供材料时开具增值税专用发票,销项税额=5×17%=0.85万元,取得A企业开具增值税专票，抵扣进项税额=10/1.11×11%=0.99万元,增值税应纳税额=0.85-0.99=-0.14,增值税税负为0。所以，施工单位采用一般计税方法将大大降低企业税负。并经测算，甲供合同中甲供材占工程结算的比例低于63%时，增值税税负为0；高于63%，则增值税税负有可能高于原营业税税率。

（2）采用简易计税方法

企业让售甲供材料时开具增值税专用发票,销项税额=5×17%=0.85万元,取得A企业开具增值税专票，抵扣进项税额=10/1.03×3%=0.29万元,增值税应纳税额=0.85-0.29=0.56,增值税税负为5.6%。所以，甲供合同施工单位采用简易计税方法产生的税负高于营业税税负。

综上所述，“营改增”后，施工项目增值链条逐渐完整，对于包工包料合同，企业必须要求施工方采取一般计税方法，企业在让售甲供材料时可开具17%增值税发票。施工单位抵扣了甲供材进项税，企业在办理结算时施工方开具的11%增值税专用发票含甲供材进项，由于可抵扣范围扩大，税负降低明显。

（三）“营改增”后不动产进项税抵扣问题

1.不动产的范围

不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。建筑物，包括住宅、商业营业用房、办公楼等可供居住、工作或者进行其他活动的建造物。构筑物，包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物。

2.不动产进项税的抵扣要求

营业税改征增值税试点有关事项的规定中明确：适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。取得不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股、自建以及抵债等各种形式取得不动产，不包括房地产开发企业自行开发的房地产项目。

3.取得不动产进项税抵扣的操作方法

（1）会计科目设置

由于“营改增”规定2016年5月1日后取得不动产或不动产在建工程的进项税额需要分两年抵扣，在第一年取得的不能抵扣的进项税额需转入“待扣税金”（进项税额发票已经认证，但是本期因故未抵扣、留待以后抵扣的进项税金），这就要求在会计核算时能清晰反映出不动产进项税与项目合同的匹配关系。为了不与其他待扣税金混淆，增加原一级科目“应交税费—待扣税金”科目的项目段（“营改增”前不需对不同的待扣税金进行区分），记录工程项目的合同号，作为该科目必要录入字段。【房企财税微信：fdccspx】

（2）职责分工

工程管理岗位：每月将收到的不动产在建工程结算进行汇总建立进项税抵扣台账，并传递给综合科税务管理岗位。会计科工程管理岗位按合同进行会计核算

税务管理岗位：按照会计科工程管理岗位提供的抵扣台账信息，每月核对进项税额转出情况，每年年底对涉及不动产在建工程的“待扣税金”科目进行核查，监督待扣税金的计入及冲转情况。