（本文字稿由龚菊香女士根据录音稿而成，如有异议请上千聊核对） （本文章已经王骏先生授权，由圃田春晓独家对外推送，任何单位和个人转发此文必须经圃田春晓同意，并完整刊发，不得删减改动。否则追究相关机构和人员责任） (由于三个小时的讲课，整理后的文字稿达到32488多字，建议大家打印出来，或分段阅读。一杯绿茗、一缕秋风，沉醉税中，以苦为乐。)
王骏： 第三个问题：视同销售 首先大家注意，我们税法上并没有直接用视同销售这样一个专业术语，视同销售这四个字应该说还是我们实践中对这一种行为一种高度的概括，或者是浓缩，浓缩出来的都是精华。哪一些视同销售行为值得我们去浓缩呢？其实税法是列举了两类，一类是什么呢？一类跟服务有关，一类是跟无形资产或者是不动产有关的。我们简单的看一下，单位或者是个体工商户，向其他单位或者其他个人无偿提供服务，视同销售服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。 第二个是单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，视同销售无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。这两个其实针对的具体的标的会有不同，一个是服务，一个是无形资产和不动产，我们简单的看，首先大家并不是不分青红皂白的把所有的无偿都界定为有偿，它要排除公益行为和以社会公众为对象的行为，这个很重要。比如说我们的互联网的活动，我们有很多都是免费的，但是它是面向整个社会公众的，我们就不适合把它当成视同销售来看了。 我们北京去年出了一个很有意思的事情，北京有一个企业是给税务局干活，然后税务局没给钱，最后稽查局去查了，稽查局认为它要视同销售，这个里面其实我们理解为，那个行为其实本身是不是属于无偿提供服务？因为没有给钱跟不给钱其实不完全一样，它没给钱可能是因为资金结算的问题之类的，这个里面把它引申一下。第二个大家注意到，这两个行为中它的主体是有一定的差异的，当我们谈服务的时候，它的主体是单位和个体工商户，当我们谈无形资产或不动产的时候它的主体是单位或者是个人，很显然这个地方就不一样的，就是一个主体是个体工商户，一个是个人，这两个的区别是什么？是不是第二个比较大一点，我们增值税里面所说的个人都是包含个体工商户和其他个人的，也就是说当涉及服务的时候，如果无偿的主体是其他个人，那么它应不应该做视同销售处理？ 比如说我们还是拿刚才那个资金无偿做例子，比如说我这个企业可能用的是老板个人的资金，我不支付利息，这个很常见，还有很多的老板开公司拿自己家的房子去给公司用，还给员工当宿舍，这其实都是个人所发生的无偿的，个人中的其他个人，它所发生的无偿提供服务的行为，这个行为我们不应该对它做视同销售处理，这个还是比较好理解的。 第三个方面我们下面刚好是一个三标题，引申出来上面所列举的这两种视同销售的行为，它跟老增值税中间的视同销售其实也有一定的差异，你比如说我们在老增值税里面经常会谈到什么呢？我把资产委托加工，或者是外购的货物，比如说我无偿赠送给其他单位或者是个人，这个行为我们大家知道，它是有一定的视同销售的问题，我们还有比如说我把它拿去抵债，或者是作为鼓励，或者是作为出资，这些行为我在老增值税里面也是把它界定为视同销售的行为，老增值税的视同销售和营改增以后的视同销售它的区别在哪里呢？ 我理解营改增中的视同销售，它是绝对的强调无偿，而我们原来老增值税的时候，其实在老增值税的视同销售的理念上是有一些问题的，比如说拿这个货物去出资，我们把它当做视同销售来处理的，大家想一想，当我拿货物去出资的时候，货物的权属发生了转移，这个过程中我有没有取得对价？ 当然是取得了，我取得了以股权投资形式所表现的对价，或者说以股权投资形式所表现的其他经济利益，那么也就是说我们在过去老增值税的时候，其实把一些不是无偿的行为，或者是把一些本来就是有偿的行为，本来就应该直接算在销售里面的，误把它当成视同销售了，但是立法已经这么多年了，就是税法上拿资产货物的出资行为，本来出资是属于其他的经济利益的，它本质上来讲是跟销售货物一样的，它本来就是一个销售行为，但是我们税法上却又偏偏把它界定为是视同销售，就是当时我们毕竟最早的增值税是上个世纪90年代，当时94年税制改革也很匆忙，不太可能对这些概念做太清晰的界定，所以我们就一直传承下来了，我们老增值税里面的视同销售有一些其实是有偿行为的，本身就应该是销售，而不是视同，它就是销售。 我们这次营改增可以说在理念上发生了变化的，我们强调的是我们所谓的视同销售它的前提就必须是无偿的，你任何有偿的行为都不能作为视同销售来处理。所以这个里面又谈到一个大家比较熟悉的话题的，我应该说这个话题目前没有什么争议了。我们拿土地使用权，或者是拿不动产去出资，谁来说一说当你拿土地使用权或者是不动产去出资的时候，我们原来的营业税是怎么处理的？ 其实是不征税的行为，并不是免税，其实这个里面我曾经跟外国的律师事务所也讨论过这个问题，营业税的时候说有偿提供应税劳务，它的界定也是跟我们的有偿差不多，也是取得了货物或者是货币经济利益，如果你拿土地使用权或者是不动产去出资的时候你是获得了其他经济利益的，从道理上来讲这个行为应该是一个增值税行为，但是偏偏2002年的时候，财政部和国家税务总局发布了财税2002年191号文明确了这种共担风险，共享收益的这种投资的行为是属于不征税的行为，不属于征收增值税，不征收营业税，所以税法在理念上就没有很好的贯彻有偿的定义，税就是税，如果说税法你要把固定资产、无形资产、土地使用权，不动产投资行为界定为不征税行为，发生矛盾的时候怎么处理呢，大家靠文件来解决，大家都有一个明确的文件了，大家就解决了。 所以后来就发生变化了，2012年1月1号上海进行营改增试点，然后慢慢的在9月1号的时候，推广到北京，10月1号的时候推广到江苏和安徽，11月1号推广到广东和福建，12月1号的时候推广到天津、浙江和湖北，到2013年8月的时候又把整个的交通运输业和服务业的试点推广到了全国，推广到全国就出现问题了，已经出现有一些企业是拿知识产权去出资，这个行为征收不征收营改增以后的增值税？ 还不是到了5月1号，5月1号以后把这个知识产权又放到无形资产里面去了。2012年1月1号到今年4月30号期间，我们把这个知识产权的出资界定为服务了，这就有问题了，这个在实务中很乱，有的人认为按照增值税来说，这个应该是属于有偿转让了知识产权这一种无形资产，你是取得股权投资做经济利益的，有人认为它是应该属于正常的增值税的征税行为，但是实务中也有人说了，02年发的191号文它的投资是有偿的，但是界定是不征营业税，为什么不能沿用呢？ 这就产生了碰撞，原来还是有争议的，土地使用权和不动产出资要不要征收营业税，到目前为止，总局也没有发文说这个事，但是总局是发了一个总局纳税服务司的电函对这个行为做了解释。这个体现出我们在整个视同销售的理念上是发生了比较大的变化，以后其实整个视同销售的核心就是在于我们去确定一个行为它到底是不是无偿？有的时候也不是太好清晰的去判断它。另外我们实物中还存在一个什么问题呢？ 我们还存在一个在文件中没有体现，我们在很多的税务机关执行的时候会出现分歧，就是所谓的服务的转售，比如说某一个企业进行资金结算，我们结算的时候我跟一家银行签订了一揽子资金结算的协议，我往往是总部对总部签，我公司的总部可能对着银行的总部去签，这个里面有可能会出现经常让总部负责统一结算，比如说我把这个服务费给了银行的总行，银行的总行会给公司的总部开发票，这个服务肯定是包含了总公司下面所有的分支机构的费用，甚至也可能会包括像子公司独立法人的费用，往往这个时候总部要把这个费用分摊到下面去，分摊到下面这个过程怎么处理呢？ 我看到现在好多的公司就采取我们总部付了费用以后，拿到专票，总部再给下属机构去开票，大家认为我其实就是从银行那儿买了一个服务，然后又转卖给了我的下属的单位，这个里面如果我们仔细的想想看，这个里面是有一定的问题的，比如说银行的结算总是要通过一定的网络和信息工具来运行的，但是实际上总部根本没有这些工具，你说我提供服务，似乎也不是太好去说明它，所以这个里面这个转售，我们现在很多人把它解释成销售，或者是视同销售，这个理念目前在法规上其实没有一个很明确的依据，但是实际操作中确实有不少人他心里面会从这个角度去考虑的，这个也是我们实务中可能相对来说比较有争议的话题了。（大家休息十分钟）
王骏：不知道我前半段的讲课大家能不能接受？ 如果能请大家鼓鼓掌！谢谢！
我们继续我们今天的主体，我们看一下第四个问题。
第四、混合销售
应该说从过去的老增值税，老营业税一直到现在的营改增，自始至终是我们一个有争议的论题，有很多的问题过去没有搞清楚，现在也还是没有搞清楚，原因就是在于我们官方虽然有很多的销售的定义，但是从来没有在政策文件的层面给予一个太清晰的解释，大家对混合销售的认识我觉得系统性的认识最早一定都是从教科书上学来的，我们过去像注会注税考试的书，它经常会在销售的时候做一些分析，我们首先看一下这次营改增的政策中谈到的混合销售。
在我们这次营改增的36号文里面，它的混合销售是放在两个场合来讲的，一个是放在36号文的附件1，36号文的附件1是叫《营改增试点实施办法》，是把过去老增值税的条例和实施细则合到一起了，主要是针对营改增试点的政策，附件1在界定这个混合销售的时候就是说一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物就为混合销售。
这个定义很简单，其实我们刚才讲的总局出的白皮书也做了解释，前提条件必须是一项销售行为，但是到底什么算一项销售行为，并没有界定清楚。比如说一项销售行为可不可以理解为一个合同，如果签两个合同就不是一项销售行为呢？可不可以这样理解呢？这样理解也是不适合，因为合同是一个主合同及分开若干的合同完全可以人为的去解决，即使可以按合同个数来说，你也可以说这个两个合同中是不是有从属的关系，这个企业会计准则一个建造的合同是第几号，15号，建造合同，人家就谈到建造合同的时候要考虑合同是不是可以合并考虑？是不是可以分开来考虑，我们税法上其实现在是缺乏这一种理念的，但是原则上来讲，一个合同还是两个合同应该说只是形式，它不能代表业务的本质，第二个是什么呢？
我们一般在官方解释混合销售的时候往往强调它必须是服务加货物，如果说是服务加不动产，或者是货物加不动产它就肯定不能把它界定为混合销售，比如说我们的房地产开发商，我在销售房地产的同时，可能也会有服务，比如说送装修或者是送物业服务，或者是我在卖房地产的时候可能会赠送汽车，赠送衬衣，赠送自行车这些东西，又涉及到货物，但是它的组合是什么呢？是不动产加服务，或者是不动产加货物，并不符合混合销售的定义。当然还有一个问题，我理解还不能说不是混合销售就是兼营，也不能这样看待它。
我们税法从来没有说不是黑就是白，但是我们实物中经常会出现这种怪圈。对于混合销售的行为，形式上的一项销售行为，我个人理解，这个一项销售行为主要是指的服务和货物，它的起因或者是它的动因是可能发生在有联系的特定交易中，更多的我理解什么呢？这个一项销售行为主要是考虑服务和货物之间的联系，比如说我们在营改增以后，一个一直有争议的话题，后来我发现这个话题大家基本上都不争议了，除了有少数的税务局还有这个观念以外，大家一般都认可了。
我们一般财务人员经常出差，出差就得住酒店，稍微好一点的酒店会有一个迷你的吧台，或者有一个小的小冰箱里面有一些零食，矿泉水什么的，方便面什么的，比如说我去住酒店又吃了一碗方便面，算不算混合销售的行为，现在大家普遍的认为不算的，好象是有一个省，好象是湖北省出营改增口径第二集的时候它就认为它是属于混合销售的行为，我为什么印象深，朱光磊老师他也理解是混合销售。
形式上来看它确实像混合销售，它涉及到了服务，住宿服务，又涉及到了货物，方便面、火腿肠等等，但是其实方便面也好，火腿肠也好，它不是你住宿的必要的条件，你吃不吃方便面，吃不吃火腿肠它对你的住宿行为不会产生影响，只不过凑巧你吃方便面的行为，买方便面的这个行为和住宿这个行为是发生在同一个物理空间而已，其实这两个消费之间可能时间上是重合的，空间上也是重合的，在你的酒店套房里面，但是其实时间重合也好，空间重合也好，但是这两个消费之间并没有必然联系，就是你的住宿不影响你的方便面的消费，反过来你的方便面的消费也不会影响你的住宿，因为这个问题现在确实是扯不清，我认为混合销售除了形式上一项销售行为既涉及服务和货物以外，应该的核心是什么？
这个服务和货物之间存在有机的联系，它在消费上是起到了互相补充、促进的作用。再比如说我们酒店的套房里面都会有免费的拖鞋，如果把拖鞋单独拿出来看肯定就是货物，当然拖鞋本身也不收钱，我们说这个住宿和拖鞋之间有没有内在的联系，应该是有的。我们可以把它理解为这是一个正常的住宿会发生的行为，但是有的人说我瞧不上那个拖鞋，那只能说你太个性化而已，这个道理上住宿和拖鞋之间是有一定的有机联系的，它会影响你的那个服务，所以从这个角度上来说，我们还是认为这个销售行为不能简单的看它是不是影响到了销售货物和服务的。
现在经常碰到的，物业公司做提供物业服务的时候会代收水电费，在营改增的时候，税务机关一开始是不承认代收的行为的，它一开始是把这个行为当成转售行为，大家想一想，如果物业服务加转售水电，其实你会发现形式上来讲，它是既涉及货物，又涉及物业服务，但是理念上并没有按照混合销售理解，如果按照混合销售理解，要么按水电，要么按物业，有的省是按这么理解的，但是大部分的省是把它当成两个独立的行为看待的，后来出的54号公告是在计费的方式上进行了一个变通，从这个角度上来说，混合销售还是要考虑货物和服务之间的关系，只不过目前这个关系没有体现在任何一个文件之中，确实还是比较尴尬的，这个是一个方面。
第二个方面就是我们税法上要求从混合销售征税的主体看，如果这个主体是属于货物的生产批发零售的，那么你所发生的混合销售行为我按照货物来征税，因为你这个是主业，你的主业是生产批发零售货物的，按货物来征税。如果你的主业不是生产批发零售货物的，而是其他的行为的，我们把它按照服务来看待，因为本身混合销售就是服务和货物结合在一起，要么都从货物来，要么都从服务来，它的核心点就是一定要按照主体情况来看，主体在我们的实物中要看主体是干什么的？所以主体其实就变成了主业，如何判定主业呢？
我们跳一下，这个其实也是我们非常老的一个话题，过去在营业税的时候，我们就处理了一些案例，就曾经发生过比较大的争议，总局在2012年的时候，据说在江西省还专门开了一个混合销售的会，当时那个会上也是在讨论，发生混合销售的时候，我怎么去判定主业，当时我记得刚好有一个税务干部参加这个会，他想发言，后来我们一块沟通，我们就总结了一下，大家在判断这个混合销售主业的时候，有哪一些思路？
应该说这些思路都是实际工作中存在的，至于说它对不对，你认可不认可是另外一回事，实物中确实是有存在，哪几种方法呢？一个是看营业执照，这几个方法的名字是我自己给它编的，叫“营业执照法”，不管现在是几证合一，办税务登记都要填营业范围，按营业执照的营业范围来界定，如果营业范围有多项的话，实物中看它的第一项，这个思路是源于在2008年底的时候，国家税务总局发了一个所得税上国税和地税管辖权分工的文件，当时就强调你的所得税如果主税是增值税的就跟着国税，你的主税是营业税你的所得税就是在地税，实在分不清楚的话就按照营业执照来，这个在实物中就被他们借鉴上来，为什么被借鉴？
08、09年的时候恰好经历了一次增值税、营业税的大修改，所以大家有一个联动。第二个是“综合的比例法”，所谓的综合比例法，是你在一个一定的纳税期间是所谓的一年，大家就看你这个增值税的收入，营业税的收入，谁超过了50%，一半以上，这个大家可能会有印象，在我们09年以前，老的增值税的配套的财政部的文件中也有类似的规定，只不过这个规定后来09年清理文件时候作废掉了，但是这个思维还是有的，如果我们把这个思路搬到营改增以后，是不是就看你货物的销售额和服务的销售额谁的比重超过了50%，这叫综合比例法，为什么叫综合比例呢？
是看一个企业所有的货物服务的销售额，不是看某一项具体的业务，看全部的，这个综合比例法是存在一定的问题的，什么问题呢？比如说我今年做业务发生一笔混合销售的时候，我到了年底，到了半年底，或者是到了季度末我才会知道这一期的各自的比例是多大，但是我做业务的又不能说等到期末再去做，所以实务中当然不会用当期的比例，改成上一年的比例就是比较常见的，但是上一年每个企业它的生产经营的条件都会发生变化的，上一年是不是准确也是值得怀疑的，更何况有的企业是第一年，就没有上一年，这个里面也会有一定的问题。
第三个方法是“单比拆分法”，所谓的“单比拆分法”是不看这个企业整体的货物谁大谁小而是看你正在发生的销售业务中你的货物和服务谁占的比重谁大谁小。我们很多的企业会做信息系统的集成，在做信息系统集成的时候一方面会提供软件支撑的服务，一方面会卖一些系统的设备，电脑硬件给购买方，这个服务中，往往我们长期存在一个争议是什么呢？其实这种服务软件的价值往往不算太高，大量的价值都集中在硬件上，税务机关发现不到，你按照主业的话营业执照上是写的信息系统集成服务，按照集成服务交6的增值税它觉的不合适，你就按照这一笔的谁大谁小来衡量，这个货物的价值偏大一些，刚才讲的系统集成还有印花税，如果把它当成劳务信息系统的集成就不贴花，如果把它当成卖设备就要贴花了，你主观的判断这一笔交易中货物和服务谁大谁小，这也有问题，有的合同能看出来谁大谁小，有的合同不会清楚的标注出来各自的多少，可能本身定价的时候就是一揽子定价，根据成本来定，也会带来很多的不确定性。
第四个方法就是“作业对象法”，这是过去的老营业税，老增值税的时候有，我根据你的服务和混合销售形成的最终的结果来看，你这个最终的结果是形成了动产，还是形成了不动产，如果是形成了动产就认为是跟货物有关的业务，如果是形成了不动产就当做营业税的部分来看，营改增以后相对来说这个市场就不高了，没有看到太多人去提他。还有一种方法叫“许可资质法”，这一段时间有不少的税务干部提出这个理念，为什么谈到许可资质法，也是跟我们的一块业务有一定的关系。
我们再回到刚才定义这儿来，根据这个来看，你到底根据货物交增值税还是根据服务交增值税我们取决于主业，并没有哪一个文件和政策说必须用哪一个方法，所以实物中有比较大的争议，其实大家对混合销售为什么那么敏感，一个很大的原因就是在于我们有一些行业它认为它自己是受到了混合销售的冲击，这个主要是表现为什么呢？我们实物中也一些产业像钢构，铁塔，其实钢构和铁塔都类似，这些钢构的企业在过去老增值税，老营业税的时候一般都是引用增值税细则和营业税细则里面有一个销售自产货物并提供建筑业应税劳务的行为，我们走那个，我们税法原来要求它是什么呢？
如果按照那个思路的话货物交增值税，那个劳务按照建筑的去交当时的营业税，一般的税率是3%。如果是钢构的企业你是自产的话，你的动因上是希望能够把建安这一块剥离出来的，因为剥离出来了以后，你的税率就是从17变成了3了，这个是有利的。但是这些企业在看到了36号文以后大家都有那一点感觉，就是小伙伴们都惊呆了的感觉，我就记得36号文，发文那一天，我刚好坐飞机从北京飞到深圳去，我当时发微信说我错过了历史性的时刻，我11点下了飞机以后有一个人就问我，他就是钢结构的企业，他说按照这个文我们是不是都应该改成交货物的17的增值税了？
因为钢构的企业主要就是钢结构的制造和销售，这个企业就觉得很委屈，你说营改增老说结构性减负，怎么一到我的头上就增了，大家都受不了的，很多的钢构铁塔类的企业，还有重型设备的安装的企业，他们跟自己的主管税局提意见，你会发现提意见还是很管用的，很快的发现有一些税务局，河北省的国税局，它就马上发了一个口径，说如果你在财务核算上把它分开核算你就可以把它分开交税，它就把这个混合销售的理念给它怎么样了，在一定的程度上打破了，或者说把36号文字面的意思打破了，如果按照核算的话有可能有的企业确实是把它分开来核算，核算成为一个怎么征税的一个方向性的东西了。
后来总局在它的网站上也是做了一次问题的解答，总局货劳司林峰副局长说了混合销售根本不存在你们所说的核算不核算的问题，必须按照总局的口径来，要么是货物的，要么是服务的，但是毕竟总局没有下文，虽然他们这样说了，大家发现总局没有下文。我们在网上看，湖北也好，河北也好，大家也没有改这个口径，他们根本没改这个口径，我不知道实际执行的时候有没有改，至少形式上没有改，说明这个问题还是有一定的争议的。那么我们拿刚才的钢构来说，如果说税务局强调可以分开核算，那么这些企业还能去解决。
我就碰到山东的一个钢构企业，它也去找了山东的国税局，国税局说可以分开来核算，但是总局的网站上说又不能分开，那个企业就很着急，后来发现有的税务局这么理解，它认为，比如说我在提供钢构服务的过程中，我既销售自产的钢构，其实按照现在的税法都不用看是不是自产的，其实自不自产已经不重要了，如果既销售钢构，又提供这一种安装服务，有的税务局就认为其实钢构是你安装的标的，你这个服务实际上是在做安装，那么它认为只要你有安装资质，其实很多的钢构不是一个简单的安装，大家盖房子比较多，我拿一个钢构做一个钢结构的房子，做一个地基，它的建筑成本也很高，我们有一些税务就认可这些行为，只要你有建安资质，可以把钢构当做成建筑中的消耗的原材料，这一种方法就叫“许可资质法”，看你的许可资质。
所以我们现在的实物中除了作业对象法，基本上没有人用以外，营改增以后这几种方法还都是有用的，这个里面需要我们在各地做一些业务的时候，或者是我们的机构在不同的地区的时候，大家去做一些必要的沟通，看它能够认可哪一种方法。
在营改增的文件中，还有一个混合销售，一个混合销售是原增值税纳税人的，附件2的第二条就是原增值税的纳税人它的混合销售的征税怎么处理，在讲原增值税纳税人的混合销售的时候它把这个刚才的定义重新提了一遍，跟刚才的说法有一定的差别，这个差别就是细微的，它讲试点纳税人的时候就是把既涉及服务又涉及货物，但是这个是说既涉及货物又涉及服务，现在我们的实物中面临的问题是什么呢？
原增值税纳税人的混合销售跟老增值税条例实施细则和老营业税实施细则里面所讲的混合销售是什么关系？大家说，这一块的混合销售，我们不说老营业税，就是老增值税条例实施细则里面的混合销售跟这一条里面的混合销售是什么关系？为什么讨论这个问题呢？我们现在很多人提出来，老的增值税条例的实施细则没有作废，老条例里面是不是也有混合销售，现在在新的36号文里面又提混合销售，它们之间应该是什么关系？我认为应该是替代的关系，是新法代替了旧法，但是现在的实物中有的人不这么认为，有的人认为老细则是财政部和税务局联合制定的规章，而36号文是财政部和税务局制定的规范性文件，他们认为老规章应该高于规范性的文件。
老的混合型的销售应该是套着老的营业税来的，这个老的应该随着营改增退出历史舞台应该不用这个老营业税，即使是原增值税我认为应该用36号文，而不应该用过去的理念。为什么这么讲呢，我发现一个大连市的国税局，一个是江西省国税局，类似钢结构的企业，它们认为如果进行增值税经营处理的时候，都是引用了老条例实施细则的第六条还是第七条的规定，它们就认为应该把里面的货物和服务分开了，有一点像分开核算的思想，但是这个分开的核算是湖北、河北，它们是在承认36号文的基础上分开的核算，但是这个江西的这个是不承认36号文的，八月十几号刚发的，这个江西的是刚发的，大家可以看一看，这个里面的理念是有变化的。
我个人认为其实没有必要关注老增值税实施的细则混合销售的要求，那些要求应该是慢慢退出历史舞台，大家说财政部都没有说它作废，你凭什么说它作废了，我们很多的税法并没有说明确的说把它废止的，而是采用了新法自动替代了旧法，我们实行的默视作废的，就是默止的。
我们假设你的主体是做钢构的生产销售的，如果你用36号文原文的观点来看，它应该按什么交税，是不是应该按货物来交税呢？不管你是货物还是土建安装都应该按货物来交税，应该是17%，如果你用河北省、湖北省这些类似于河北、湖北、湖南、山东都有这个观点，它允许你在36号文的基础上，允许你分开核算，那么这个时候尽管它的主业是货物的，但是你通过分开核算还可以把货物按17去交税，服务的部分按建筑的11或者是3交税，到底是11还是3就看它是不是老项目了，第三个就是像大连、江西是按老条例的细则做法。这个还引申出一个问题，比如说这个企业是做钢结构的，但是我把这个钢结构卖给你的时候，原来你买钢结构的时候根本没有打算请我做土建安装，我自己有这个土建安装的能力，我买钢结构以后我自己做。
对这个买钢结构的人来说就是纯粹的货物销售，买了以后恰好我这个企业业务非常的繁忙，根本来不及给自己做这个钢结构的房屋，一拖拖了好几个月，发现自己根本没有时间做，打电话约原来的钢结构的供应商，我后面的安装土建这些活你来替我做，大家能理解吧？这个时候算不算混合销售？
如果按照我们36号文的定义还应该算啊，你是既涉及货物又涉及服务，但是它算不算一项销售，我理解其实从它的交易目的来看它显然不是一项销售行为，它是两项，但是如果它是两项的话，那也好办了，假设这个地方的国税局说了，你必须按17来交税，但是我就把它所有的业务都拆分成两项，我先买，过一段时间再做安装，好像也不行，就这个里面对于混合销售的界定，我们其实还存在很多的模糊的地方，这个还是需要大家在实践中去摸索，包括像大连国税它还有一层含义，它认为你可以分开来，就是货物按货物去交税，服务按服务去交税，一旦这两个分开来了，你可以把它理解为你的购买方买了货物，又请销售方来负责建安，那我业主先去买钢结构，是不是相当甲方自己去买了，又请同一家企业来给我做建安，甲供做这个建安来服务，那么甲供卖货物和提供服务的是同一方，可不可以理解为一个甲供的一个概念，这个算不算甲供，按照大连的国税的观念它们认为可以算甲供，它们很仁慈，货物按实际交税，服务不用按17还可以减，这个对企业来说还是很有利的。
另外就是我们实物中有一些企业是做融资租赁的，融资租赁在我们营改增的政策中，我们认为融资租赁是既具备融资，又具备所有权转移的双重意义，比如我买了一个设备，比如说我买一个飞机，然后以融资租赁的方式租赁给河南省当地的航空公司，大家会发现我给航空公司提供的融资租赁也跟混合销售很像，它既涉及到货物--飞机，又涉及到服务，那它怎么征税呢？我们税法对这一种混合销售采取的是什么呢？采取的我理解就不是用传统混合销售的方法，采取什么方法呢？我把这个融资租赁，从混合销售中剥离出来，我认为你是一个独特的行业，大家能理解吧？
我就不用混合销售的观念来看，我就直接把你融资租赁当成一个特殊的行业，然后我给你规定这个行业你做的是有形动产的融资租赁，我规定你按17来征税，它其实不是说按货物也不是按融资来征税，它是把它界定为一个独立的行业，我们现在发现其实有一些服务，我们到底它把当成一个独立的行业来看，还是把它当成一个行业做不同的服务来看待，它也会有不同的认识。
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