作者：金茂律师事务所 万波 律师 龚智颖 律师助理
在涉及“出口退税款项”的保理业务中，保理企业受让出口退税相关的应收账款，是否会有风险？如何保证债权的落实和清偿？本文将对陕西省高级人民法院【（2019）陕民终615号】这一案例进行分析引出对涉及出口退税保理业务的风险管控分析。
一、保理业务背景
2017年1月25日，重庆宝亚金融服务有限公司（保理商，以下简称宝亚公司）与西安欣锐精密机械有限公司（卖方，以下简称欣锐公司）签订《保理业务合同》，欣锐公司将与西安市国家税务局已经及未来产生的出口退税应收账款及相应权利，全部转让给宝亚公司。
2017年2月27日，欣锐公司、宝亚公司、宁夏银行西安分行签订《资金账户监管协议》，约定欣锐公司在宁夏银行处开立银行账户作为唯一出口退税款专用账户，欣锐公司、宝亚公司共同预留印鉴、网银对应的U-KEY2枚（账户操作经办和复核角色各1枚，均由宝亚公司保管），未见加盖欣锐公司和宝亚公司预留印鉴的书面申请，宁夏银行不得办理该账户的变更及支付业务。
2017年3月1日，欣锐公司经西安市公证处公证，向西安市国家税务局邮寄送达《应收账款转让通知书》，告知西安市国家税务局欣锐公司将与其已经及未来产生的出口退税应收账款及相应权利，全部转让给宝亚公司，申请将其出口退税款应收账款付至宝亚公司指定的欣锐公司在宁夏银行西安分行营业部开立的银行账号内。西安市公证处就欣锐公司的上述通知行为于2017年3月2日出具了【（2017）西证民字第2676及2677号】公证书。
2017年3月13日、3月22日，欣锐公司向宝亚公司出具《应收账款转让及/或保理融资申请书》，欣锐公司将在西安市国家税务局、西安市国家税务局进出口税收管理处的出口退税款收益权转让给宝亚公司，并在中国人民银行征信中心办理了动产权属统一登记。
宝亚公司与天忠九州商业保理（江苏）有限公司于2017年4月20日签订《应收账款转让合同》，宝亚公司将案涉出口退税款项权利转让给天忠九州商业保理（江苏）有限公司，双方又于2017年6月30日签订《〈应收账款转让合同〉之解约协议》，解除双方于2017年4月20日签订的《应收账款转让合同》，主合同项下资产权利恢复至宝亚公司名下。
截至一审审判期间，宝亚公司诉请所涉及的出口退税款并未汇入欣锐公司名下涉案账户。
在另案中，2017年4月19日，因长安银行股份有限公司西安新城区支行（以下简称长安银行新城支行）与欣锐公司借款合同纠纷一案，长安银行新城支行向西安市中级人民法院申请强制执行。2017年4月25日，法院依申请执行人长安银行新城支行之申请，对欣锐公司在宁夏银行西安分行营业部账户为51×××74上的存款应冻结15183080元，实际冻结800.88元。该被冻结账户即是欣锐公司开立的出口退税专用账户，也就是在保理交易中所涉及的出口退税应收账款应该进入的账户。
执行中，宝亚公司以本案系争的账户为欣锐公司的出口退税专户，现有及将来可能汇入该户的所有款项均为宝亚公司已合法受让的财产，且上述债权转让事宜业经公示登记，宝亚公司为欣锐公司出口退税款的合法债权人为由向西安市中级人民法院提出书面执行异议申请。法院经审查，作出【（2018）陕01执异399号】执行裁定：驳回案外人重庆宝亚金融服务有限公司的执行异议请求。
宝亚公司遂提起本案执行异议之诉，请求“1、请求西安市中级人民法院排除被告长安银行新城支行对第三人欣锐公司51×××74账户中应收账款的执行，并解除对该账户的冻结措施。2、本案诉讼费由被告承担。”。
本案经西安市中级人民法院一审【（2018）陕01民初1762号】判决驳回宝亚公司诉讼请求后，宝亚公司不服，向陕西省高级人民法院提起上诉，陕西省高级人民法院于2019年6月27日作出【（2019）陕民终615号】二审判决，“一、撤销西安市中级人民法院（2018）陕01民初1762号民事判决；二、不得执行被上诉人西安欣锐精密机械有限公司在宁夏银行股份有限公司西安分行营业部XXXXXXXXXXXXX107451000140900011074账户中的应收账款。”。
本案的争议焦点为保理公司对另案中作为执行标的的出口退税款是否享有足以排除强制执行的民事权利。
1、宝亚公司上诉观点：
（1）银行账户是谁的，并不代表账户内的钱就是谁的。
根据《物权法》的规定，金钱属于动产，应适用《物权法》确立的法律规则来判定权利的真实归属，不能仅通过银行账户的归属确定真实权利的归属。《物权法》第二十六条规定“动产物权设立和转让前，第三人依法占有该动产的，负有交付义务的人可以通过转让请求第三人返还原物的权利代替交付。”
（2）宝亚公司通过受让方式取得退税款，权利来源合法。
最高人民法院关于审理出口退税托管账户质押贷款案件有关问题的规定》中明确规定退税款可以作为质押的标的，充分说明退税款可以进入市场流通，既然退税款可以质押，同理也可进行转让。宝亚公司通过受让方式取得退税款，有相应的法律依据，权利来源合法。
（3）宝亚公司已穷尽所有手段，从退税款的源头监管、控制，向世人公示其为退税款的权利人。
2、长安银行新城支行观点
（1）本案所涉出口退税账户内的款项属于国家税务机关对出口企业的税收优惠政策，具有专属性和人身依附性，在性质上不得转让，在该笔款项实际到达欣锐公司账户且被划转之前，其权利人只能为欣锐公司。
（2）原告对第三人欣锐公司只享有一般债权，对欣锐公司的特定财产——出口退税款既不享有物权，也没有优先权，没有足以排除被告强制执行的民事权益，原告在诉状中也承认其对涉案款项享有的是“债权”。
（3）宝亚公司的主张没有事实依据，因为欣锐公司与原告签订《保理业务合同》中约定转让的财产标的并非本案所涉出口退税账户内的款项。该“保理合同”“鉴于”条款第1条约定“应收账款”是乙方（欣锐公司）与买方基于提供商品或者劳务形成其在基础合同项下要求买方于一定清偿日给付一定金钱的应收账款债权；第3条约定“本合同项下的所有转让均为基础合同项下的权利和利益的转让……”。且第九条第5款中乙方（欣锐公司）承诺所转让的每笔应收账款“均代表合法、真实、善意”的货物（或服务）销售，保理合同并未提到任何有关“出口退税款”的内容。从该份保理合同的内容看，该合同项下的“买方”，应当是购买欣锐公司出口货物（或者服务）的国外买家，并非是也不可能是“西安市国家税务局”以及“西安市国家税务局进出口税收管理处”，此处的应收账款，应当是欣锐公司对国外买家的应收货款，而不是出口退税款。那么原告自然不能基于这份保理合同就主张已经受让了欣锐公司的出口退税款。此外，保理合同中约定的账户仅为重庆宝亚公司发放融资款项的账户，与出口退税账户没有任何关系。
综上所述，长安银行新城支行请求法院驳回宝亚公司的诉讼请求。
在一、二审审理中，法院仅对保理商是否对案涉出口退税款享有债权进行了裁决，因为仅需依此裁决即可判断保理商是否有排除执行人民法院对欣锐公司出口退税款专用账户强制执行的权利。
但我们从被告的抗辩中也可发现其对于“出口退税款”是否可以作为保理业务标的进行债权转让提出了质疑。
1、出口退税款收益权是否可以作为保理商可受让的应收账款？
根据《中华人民共和国对外贸易法》等法律法规的规定，“出口退税”是指由税务机关根据本国税法有关规定，将出口货物在出口前生产和流通各环节已经缴纳的国内增值税或消费税等间接税款，退还给出口企业。国家税务部门对符合条件的企业给予退税优惠政策，鼓励发展对外贸易。
在本案中，一二审法院并未对“出口退税”的法律性质进行定义。但其他司法案例中，曾有法院将出口退税视为应收账款，如佛山市禅城区人民法院【（2016）粤0604民初2209号】案件中法院认为：“出口退税应归属于权利质押中的应收账款。根据《应收账款质押登记办法》第四条的规定，应收账款是指权利人因提供一定的货物、服务或设施而获得的要求义务人付款的权利，包括现有的和未来的金钱债权及其产生的收益。根据前述关于出口退税的定义可知，该退税系因对外销售货物而产生，虽不是直接产生的对应货款，却系源于销售货物的行为，可以认定为因销售货物而产生债权，符合应收账款的应有之义。”该案件中，法院对于出口退税款项的法律性质进行了明确判断，即属于应收账款。
国家税务部门及法律法规未规定“出口退税款”为禁止转让的应收账款；受让“出口退税款收益权”也并非中国银保监会禁止保理企业从事的业务范围。《最高人民法院关于审理出口退税托管账户质押贷款案件有关问题的规定》（2004年12月7日实施，现已失效）对出口退税专用账户质押的相关融资行为进行了详细的规定。
结合上述法律法规和法院案例，将出口退税款项与其他企业应收账款同等用于质押、转让，目前并无法律禁止性规定和明确的司法否定意见。
2、在出口退税尚未进入专用账户前，保理企业是否已享有相应的民事权益？
在本案中，一审与二审法院的裁决最大的区别就在于，法院是否支持保理商自始至终享有对于案涉出口退税款的债权权益。
一审法院认为，“案涉出口退税款并未发放，相关税务部门亦未确认欣锐公司出口退税款发放金额等情况，宝亚公司诉请的欣锐公司出口退税款尚未汇入欣锐公司名下被本院冻结的涉案账户，宝亚公司对其诉请的欣锐公司出口退税款现并不享有‘足以排除强制执行的民事权益’”。一审法院的观点表明，法院认为保理企业仅对该笔特定的出口退税款项享有收益权益，在税务部门未发放案涉款项前，保理企业不可以对该专用账户行使债权。
而二审法院对一审法院的这一观点进行否认，认为保理公司已合法受让案涉出口退税款收益权，因此，无论该笔款项是否进入了退税款专用账户，保理公司的都可以行使对该笔款项的债权。本案中，自应收账款卖方通知税务局时，出口退税款收益权已转移至保理公司，因而保理公司自然对该笔款项享有自始至终的债权。
3、在类似案件中，保理企业应如何确保自身债权不受损害？
在常见的保理业务中，保理企业受让应收账款后，会通知债务人将应收账款偿还至指定账户，有利于保理企业对于账款的监管。但在本案情况下，由于出口退税款的特殊属性，只能以出口方的退税款专户接收退税款项。在此情况下，为更好的确保债权利益，对保理企业受让涉及“出口退税”的应收账款的建议如下：
（1）在受让出口企业转让的出口退税款项前，应严格落实企业应退税款的真实性，要对企业提供的重要原始材料，如增值税专用发票及增值税税收（出口货物专用）缴款书、出口货物报关单（出口退税联）、外汇核销单的真实性进行核查。
（2）在受让应收账款后，采取合规手段通知退税机关退税款转让事宜，并在人民银行征信中心的应收账款质押登记公示系统办理应收账款转让登记，将应收账款权属状态予以公示。
（3）由应收账款卖方开立退税款专户，与其他资金进行区分管理，保证账户内的退税款资金具有独立性，不与其他资金混同。
（4）保理企业可与出口方及开立退税款专户的银行签订资金账户监管协议，约定保理企业与出口方共同预留印鉴及网银对应的U-KEY，从而对已开立的退税款专户进行实时控制。
（5）考虑到出口退税保理业务也存在一定的经营风险和政策风险。经营风险主要体现为出口方可能发生非法逃套汇、偷骗税或涉嫌骗税的行为，从而导致保理合同无效的窘境。同时，出口退税款属于国家对于鼓励企业出口贸易出台的相关政策，一旦国家外贸政策及出口退税政策的调整，就有可能对保理企业收回应收账款带来较大风险。因此，保理企业应及时掌握国家税务部门有关出口退税的政策动态；同时，也要注意对出口方的涉诉信息及经营情况进行定期检索，以免使受让债权产生瑕疵。
综合上述案例分析及与“出口退税”相关的法律法规，法院对于保理企业受让“出口退税”总体持认可态度，但由于“出口退税”款项的特殊性质，保理企业切不可放松对于该类保理业务的审慎核查，同时密切把握国家税务部门有关“出口退税”政策的动向，避免产生不必要的法律风险。
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