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◎ 华税税务稽查组
编者按：《我不是药神》电影触动了中国药价虚高的痛点，让民众再次将目光放在了医药行业。实际上，国家税务总局已经通过推行“两票制”来遏制药品、医疗器械流通过程中的灰色收入来抑制虚高药价。在观察“两票制”对打击医药企业偷漏税、抑制虚高药价发挥的作用的同时，税务机关对药企展开稽查工作，意图内外施压，双管齐下。在稽查风暴中，药企巨额“会议费”的猫腻逐步展现出来。
一、巧立名目：“会议费”
会议费，顾名思义是因为企业召开会议所发生的一切合理费用。《企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。
但是，《企业所得税法》及其实施条例对可以列入企业所得税税前扣除的“会议费”的定义、范围、标准以及相关证明规定不明，致使企业一股脑地将与开会有关的费用全部塞入“会议费”中，殊不知税务机关已经盯上了其中的猫腻。
在医药行业，天价“会议费”的问题似乎更加严重。为了将药品成功推销进医院、并撬动医生的处方权，让医药代表成为医生的“用药导师”已成为圈内药企的共识，而由外企引入中国的学术会议营销，由于其隐秘性和“合规性”而受到此前采用带金销售(销售提成)模式的公司的青睐。因此，各类医药学术会议越开越多、越开越大、越开越贵。
企业所得税法上“会议费”的范围没有明确，但是，可以参考一下规范性文件，正确认识“会议费”：
文件名
条款
内容
《中央和国家机关会议费管理办法》（财行[2013]286号）
第十四条
会议费开支范围包括会议住宿费、伙食费、会议室租金、交通费、文件印刷费、医药费等。前款所称交通费是指用于会议代表接送站，以及会议统一组织的代表考察、调研等发生的交通支出。
《国家税务总局关于印发<国家税务局系统会议费管理办法>的通知》（税总发〔2013〕124号）
第十四条
会议费开支范围包括会议住宿费、伙食费、会议室租金、交通费、文件印刷费、医药费等。前款所称交通费是指用于会议代表接送站，以及会议统一组织的代表考察、调研等发生的交通支出。
对于会议费扣除的凭证以及证明材料，以下规范性文件可以作为参考：
文件名
条款
内容
《国家税务局关于印发<企业所得税税前扣除办法>的通知》（国税发［2000］84号，目前已废止）
第五十二条
纳税人发生的与其经营活动有关的合理的差旅费、会议费、董事会费，主管税务机关要求提供证明资料的，应能够提供证明其真实性的合法凭证，否则，不得在税前扣除。会议费证明材料应包括：会议时间、地点、出席人员、内容、目的、费用标准、支付凭证等。
《北京市地方企业所得税税前扣除办法》（京地税企（2000）445号，目前已废止）
第十五条
（三） 纳税人发生的与其经营活动有关的合理的差旅费、会议费、董事会费，主管税务机关要求提供证明资料的，应能够提供证明其真实性的合法凭证，否则，不得在税前扣除。
会议费证明材料应包括：会议时间、地点、出席人员、内容、目的，费用标准、支付凭证等。
《河北省地方税务局关于企业所得税若干业务问题的公告》（2011年1号）
十四、关于会议费的扣除问题。
对纳税人年度内发生的会议费，同时具备以下条件的，在计征企业所得税时准予扣除。（一）会议名称、时间、地点、目的及参加会议人员花名册；（二）会议材料（会议议程、讨论专件、领导讲话）；（三）会议召开地酒店（饭店、招待处）出具的服务业专用发票（营改增后改为增值税发票）。企业不能提供上述资料的，其发生的会议费一律不得扣除。
《宁夏地方税务局、宁夏国家税务局关于印发<企业所得税税前扣除凭证管理办法>（试行）公告》（2012年第3号）
第十三条
企业发生的会议费，以收款方出具的发票和付款单据为税前扣除凭证。
企业应保存会议时间、会议地点、会议对象、会议目的、会议内容、费用标准等内容的相应证明材料，作为备查资料。
《江苏省地税局关于发布<企业所得税税前扣除凭证管理办法>的公告》（苏地税规〔2011〕13号）
第二十一条
企业发生的会议费，以发票和付款单据为税前扣除凭证。
企业应保存会议时间、会议地点、会议对象、会议目的、会议内容、费用标准等内容的相应证明材料，作为备查资料。
正是由于会议费的范围较为宽泛，加之税法、税收政策文件没有明确规定，因此药企便乐于巧立名目，将各类费用塞入会议费，做税前扣除。随着医药行业内对带金销售模式监管的深入，会议费的支出出现“大跃进”的现象。举例而言，根据公开数据显示，2012年，益佰制药(600594.SH)、昆明制药(600422.SH)、同仁堂(600085.SH)和东北制药(000597.SZ)，四家公司的会议费用分别为2.95亿元、2.72亿元、2.17亿元和2.1亿元；中新药业会议费支出由2010年的2.8亿元快速增长至2012年的4.7亿元；恒瑞医药2010年在实现37.44亿元的营收的同时，会议费支出也高达3.63亿元。
由于会议这块遮羞布的各种作用，医药公司们每年都在乐此不疲地举行着各种会议，因此滋生的巨额费用间接拉高了药价。
二、纠葛：会议费、业务招待费、业务宣传费、赞助费
药企不遗余力地将大量费用塞入“会议费”，原因来自三方面：一是药企正在转变带金销售模式，通过会议、学术会议营销等模式，试图“合法”、“隐蔽”地给与医生利用，二是赞助费不能做税前扣除、业务招待费、业务宣传费税前扣除有比例限制，而会议费没有；三则是这三类费用的表现形式具有重叠，对于一笔支出计入会议费、业务招待费、业务宣传费、赞助费都具有可行性。
各类费用的扣除规定：
项目
法律依据
扣除比例
业务招待费
《企业所得税法实施条例》第四十三条
按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰
业务宣传费
《关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知》（财税〔2017〕41号）第一条
对医药制造企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除
赞助费
《企业所得税法》第十条
在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：（六） 赞助支出
会议费
无限制
为了推销产品，医药企业进行了大量商业活动，产生了大量费用，例如宴请、赠送礼品、广告宣传、组织会议和参加会展等。而这些活动的费用，并不是机械地计入某一项费用。例如，对医生的商业宴请，当然属于业务招待费。但是，若药企在酒店餐前进行了医学学术讨论，然后用餐，便可以计入会议费，对税务机关蒙混过关。再例如，医药行业处方药的宣传主要借助学术推广之类的活动。需要注意的是，这些学术推广活动虽然具有宣传的性质，但不属于大众媒体上的宣传，不能按照广告和宣传费的标准在税前列支，药企便同样计入会议费。还有一些情况，难以准确定义，例如药企以组织方合作伙伴形式参与大型学术会议，由于不具有主办、承办、协办的身份，其支付的费用应当作为“赞助费”还是“业务宣传费”，也是模棱两可。
正是由于会议费、业务招待费、业务宣传费、赞助费的相互纠葛，而“会议费”又是一个“大口袋”，因此大部分性质模糊的费用，被药企丢入了会议费，与税务机关玩起了小心机。
下图为某一大型医药学术会议合作协议：
三、七寸：药企税务稽查打在哪里
2017年初，国税总局发布《2017年税务稽查重点工作安排》，其中重点提到开展医药行业专项整治，要求认真落实纠正医药购销和医疗服务中不正之风，发挥稽查部门打击涉税违法职能作用，增强稽查影响力，服务经济大局。随着政府抑制药价的决心再次加强，税务机关亦加强对药企的稽查，当初在会议费上藏猫腻的药企，纷纷“踩雷”。随着医药行业“两票制”的施行，大量虚开案件浮出水面，严重程度并不亚于会议费问题，不得不令人警醒。
药企税务风险防范以及税务争议应对的前提，是寻找税务机关稽查的重点与药企要害。对症下药方能药到病除。
下面一个案例，曾刊载于《中国税务报》（作者王丽新、过江鸿），可为借鉴。
“某税务机关对大型医药制造企业A企业开展例行检查，发现该企业“销售费用”下的二级科目“会议费”列支金额占其“销售费用”70%以上。经过进一步调查，稽查人员发现，企业员工在“会议费”中报销的餐费，竟占该二级科目 金额的80%以上，而与会议相关的场地、交通、住宿和设备租赁等费用合计不到20%。检查人员按照该企业年均会议费发生额 估算，该医药企业近3年的餐费竟高达近8亿元，直接将50%的药品制造毛利率水平拉低了近20个百分点，对此，检查人员提出了质疑。
该企业负责人解释，此类会议是由本企业医药代表或营销人员组织，由医疗卫生专业人士参加的，旨在向与会人士提供产品信息或学术及医教信息。费用包括场地设备租金、交通费、住宿费和会议餐费等。之所以餐费占比过高，主要是此类会议大多为小型学术会议，召开地点大多在医疗机构附近的餐馆。虽然形式上是用餐，但实质是借用餐馆场地向被邀请的医生介绍产品的药效和临床经验等，属于与经营相关的正常业务宣传，不属于业务招待，因此在申报纳税时做了全额列支处理。
检查人员认为，虽然餐费并不等同于业务招待费，更不能简单地理解其与正常经营无关。但是，被查企业以餐费发票作为核算会议费的报销凭据，会议的真实性难以解释。同时，企业邀请函上注明的会议地点均在医院科室内部，举办时间在正常办公时间内，但餐费的刷卡支付凭单中的时间基本为晚餐时间。另外，当检查人员试图向被邀请的医院科室求证时，均无法取得第三方能够证明会议真实性的证据资料。”
这是典型的在“会议费”上做手脚的案件。我们认为，药企财务必须重视会议费列支的相关要求。即便目前缺乏相关法律文件规定，但是，会议名称、时间、地点、目的及参加会议人员花名册；、会议材料（会议议程、讨论专件、领导讲话）、会议召开地酒店（饭店、招待处）出具的服务业专用发票（营改增后改为增值税发票）等都需要留存备查。
四、扣除新规：药企不能放松警惕
2018年7月1日起《企业所得税税前扣除凭证管理办法》开始实行。《办法》明确了企业税前扣除凭证的管理原则、关于税前扣除凭证的概念、范围的规定，并且进一步解决了长期以来存在的“发票是唯一合法扣除凭证”的争议。
《办法》第四条规定，税前扣除凭证在管理中遵循真实性、合法性、关联性原则。真实性是指税前扣除凭证反映的经济业务真实，且支出已经实际发生；合法性是指税前扣除凭证的形式、来源符合国家法律、法规等相关规定；关联性是指税前扣除凭证与其反映的支出相关联且有证明力。
从该条看来，一方面，《办法》对于企业所得税税前扣除凭证的管理释放了利好信息：药企企业所得税税前扣除管理愈加宽松，更加注重支出的真实发生，强调实质重于形式原则。但是，发票的取得依然受到增值税管理的约束，其他凭证的取得时间、补开、换开等内容需要遵守《管理办法》的相关规定。
而另一方面，根据《办法》第七条的规定，“企业应将与税前扣除凭证相关的资料，包括合同协议、支出依据、付款凭证等留存备查,以证实税前扣除凭证的真实性”，对药企各项费用税前扣除相关凭证的证明资料仍然作出了一定要求；税务机关对药企提供证明是否足以证实“税前扣除凭证的真实性”，拥有较大的裁量空间。
因此，在企业所得税税前扣除凭证以及证明材料管理方面，药企仍然不能放松警惕。
小结：当然，除了企业所得税税前扣除方面的问题，随着“两票制”的实行，药企更多的虚开行为被税务机关揭开。无货虚开、接受虚开发票亦是药企心照不宣的秘密。对于“两票制”下虚开发票的案件，华税将继续与读者分享。
