二、与股权投资有关的抵销分录的编制
借：股本（实收资本）
资本公积
其他综合收益
盈余公积
未分配利润——年末
商誉（借方差额）
贷：长期股权投资（母公司）
少数股东权益（子公司所有者权益×少数股东持股比例）
【提示】在合并财务报表中，子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的(即发生超额亏损)，其余额应当冲减少数股东权益，即少数股东权益可以为负数。
（二）母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销
借：投资收益
少数股东损益
未分配利润——年初
贷：提取盈余公积
对所有者（或股东）的分配
未分配利润——年末
合并资产负债表
2014年12月31日
项目
P公司
S公司
合计
抵消
合并数
货币资金
400
400
400
长期股权投资
100
100
-100
0
存货
500
100
600
600
资产总计
1000
100
1100
-100
1000
负债合计
400
0
400
400
实收资本（股本）
500
100
600
-100
500
未分配利润
100
0
100
100
所有者权益合计
600
100
700
-100
600
负债和所有者权益总计
1000
100
1100
-100
1000
合并资产负债表
2014年12月31日
项目
P公司
S公司
合计
抵消
合并数
货币资金
420
100
520
520
长期股权投资
80
80
-80
0
其他资产
500
500
500
资产总计
1000
100
1100
-80
1020
负债合计
400
0
400
400
实收资本（股本）
500
100
600
-100
500
未分配利润
100
0
100
100
少数股东权益
20
20
所有者权益合计
600
100
700
-80
620
负债和所有者权益总计
1000
100
1100
-80
1020
成本法基础上编制2015年合并财务报表
（1）抵消合并日母公司长期股权投资和子公司所有者权益
借：实收资本 100
贷：长期股权投资 80
少数股东权益 20
（2）计算2015年少数股东损益和2015年12月31日少数股东权益
少数股东损益=100×20%=20（万元）
少数股东权益=20+20=40（万元）
合并工作底稿
项目
P公司
S公司
合计
抵消
合并数
营业收入
300
140
440
440
营业成本
180
40
220
220
投资收益
净利润
120
100
220
220
归属于母公司所有者的净利润
200
少数股东损益
20
货币资金
540
200
740
740
长期股权投资
80
80
-80
0
其他资产
500
500
500
资产总计
1120
200
1320
-80
1240
负债合计
400
0
400
400
实收资本（股本）
500
100
600
-100
500
未分配利润
220
100
320
-20
300
少数股东权益
20+20
40
所有者权益合计
720
200
920
-80
840
负债和所有者权益总计
1120
200
1320
-80
1240
权益法基础上编制2015年合并财务报表
（1）将长期股权投资由成本法调整为权益法
借：长期股权投资 80
贷：投资收益 80
（2）抵消P母公司长期股权投资和子公司所有者权益
借：实收资本 100
未分配利润 100
贷：长期股权投资 160
少数股东权益 40
（3）抵消P公司投资收益
借：投资收益 80
少数股东损益 20
未分配利润——年初 0
贷：未分配利润——年末 100
教材中的做法：在成本法调整为权益法的基础上编制合并财务报表。
合并工作底稿
项 目
P公司
S公司
合计
抵消
合并数
营业收入
300
140
440
440
营业成本
180
40
220
220
投资收益
+80-80
0
净利润
120
100
220
220
归属于母公司所有
者的净利润
200
少数股东损益
20
20
货币资金
540
200
740
740
长期股权投资
80
80
+80-160
0
其他资产
500
500
500
资产总计
1120
200
1320
-80
1240
负债合计
400
0
400
400
实收资本（股本）
500
100
600
-100
500
未分配利润
220
100
320
-100-20+100
300
少数股东权益
40
40
所有者权益合计
720
200
920
-80
840
负债和所有者权益总计
1120
200
1320
-80
1240
【例题】假设P公司能够控制S公司，S公司为股份有限公司。2014年12月31日，P公司个别资产负债表中对S公司的长期股权投资的金额为3000万元，拥有S公司80%的股份。P公司在个别资产负债表中采用成本法核算该项长期股权投资。
该投资为2014年1月1日P公司用银行存款3 000万元购得S公司80%的股份（假定P公司与S公司的企业合并属于非同一控制下的企业合并）。购买日，S公司有一栋办公楼，其公允价值为700万元，账面价值为600万元，按年限平均法计提折旧，预计尚可使用年限为20年，无残值。假定该办公楼用于S公司的总部管理。其他资产和负债的公允价值与其账面价值相等。
2014年1月1日，S公司股东权益总额为3 500万元，其中股本为2 000万元，资本公积为1500万元，其他综合收益为0，盈余公积为0，未分配利润为0。
2014年，S公司实现净利润1 000万元，提取法定盈余公积金100万元，分派现金股利600万元，未分配利润为300万元。S公司因持有的可供出售金融资产的公允价值变动计入当期其他综合收益的金额为100万元，无其他导致所有者权益变动事项。
2015年，S公司实现净利润1 200万元，提取法定盈余公积金120万元，未分派现金股利，无其他所有者权益变动事项。
假定S公司的会计政策和会计期间与P公司一致，不考虑P公司和S公司的内部交易及合并财务报表中资产、负债的所得税影响。
要求：
（1）编制2014年与投资有关的抵销分录。
（2）编制2015年与投资有关的抵销分录。
【答案】
（1）
借：股本 2 000
资本公积 1 600（1 500+100）
盈余公积 100
其他综合收益 100
未分配利润——年末 295
（1 000-100-600-5）
商誉 120[3 000-(3 500+100)×80%]
贷：长期股权投资 3 396（3 000+796-480+80）
少数股东权益 819
[（2 000+1 600+100+100+295）×20%]
借：投资收益 796
少数股东损益 199（995×20%）
未分配利润——年初 0
贷：提取盈余公积 100
对所有者（或股东）的分配 600
未分配利润——年末 295
（2）
借：股本 2 000
资本公积 1 600
盈余公积 220（100+120）
其他综合收益 100
未分配利润——年末 1 370（295+1 200-120-5）
商誉 120
贷：长期股权投资 4 352（3 000+396+956）
少数股东权益 1 058
[（2 000+1 600+100+100+120+1 370）×20%]
借：投资收益 956
少数股东损益 239（1 195×20%）
未分配利润——年初 295
贷：提取盈余公积 120
对所有者（或股东）的分配 0
未分配利润——年末 1 370
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