会计雅苑-会计审计资讯平台。 本文来自《上海证券交易所会计监管动态》2022 年第 4 期 ，如需转载请注明来源。上交所总结了 2021 年年报审阅过程中沪市上市公司存在的会计准则执行和信息披露问题，供审计机构执业参考。主板公司的会计问题主要集中在股权投资、收入确认和资产减值等方面。一是股权投资分类不恰当。一项股权投资分类为长期股权投资按权益法核算，或者分类为金融工具按公允价值计量，取决于上市公司对被投资方是否具有重大影响、共同控制。股权投资分类不同，计量方法不同，对上市公司损益的影响也不同。年报审阅发现，部分上市公司对重大影响的理解与准则存在偏差，导致股权投资分类不恰当。例如，A 公司持有 B 公司 10%股权，为 B 公司第二大股东，并向 B 公司派出一名董事。投资方有权力向被投资单位委派董事，一般认为对被投资单位具有重大影响，应分类为长期股权投资按权益法核算。但 A 公司因 B公司主要经营决策均由 B公司创始人团队做出，以自身不享有对被投资单位财务和经营政策的决定权为由，认为其对 B 公司不具有重大影响，将该项股权投资作为金融工具核算，并指定以公允价值计量且其变动计入其他综合收益。二是收入确认总额法净额法问题较为突出。收入总额法净额法对上市公司收入规模影响重大，但仅根据合同条款本身可能无法得出恰当的结论，更多需基于公司的实际交易模式、商业目的、交易定价机制、每笔具体购销交易的流程及双方权利和义务等，根据实质重于形式的原则进行判断。年报审阅发现，多家上市公司在 2021 年将贸易收入由总额法调整为净额法。例如，某公司在建材贸易业务中，虽然暂时性的获得商品法定所有权，但获得的商品法定所有权具有瞬时性、过渡性特征，表明其很可能并未真正取得商品控制权，未真正承担存货风险，很可能属于代理人，公司在 2021 年对建材贸易收入确认方法由总额法更正为净额法。部分专网通信公司在 2021 年将贸易收入由总额法调整为净额法，虽然调整原因不尽相同，但调整后更反映交易实质，不再仅局限于交易形式，一方面反映出上市公司对于收入总额法净额法的判断整体趋严，但也一定程度上暴露出新收入准则执行过程中对于总额法净额法的判断仍有进一步提升的空间。三是商誉减值随意性大、披露不充分。在现行准则下，商誉不摊销仅进行减值测试，由于商誉减值方法复杂且涉及重判断，商誉是否减值、何时减值、减值多少，企业具有较大的操作空间。年报审阅发现部分上市公司在收购标的业绩大幅下滑后未对商誉计提减值，但也有上市公司在收购标的业绩持续增长的情况下计提大额商誉减值。虽然合理性存疑，但商誉减值是否恰当不能仅从某项单一指标得出结论，需根据历史数据、预期数据、行业数据等信息进行综合判断。年报审阅发现，上市公司对于商誉减值的披露较为简单，未充分披露商誉减值涉及的关键参数。例如，对于收入预测信息，部分上市公司仅披露“稳定年份增长率 0%”，或者“根据管理层批准的财务预算预计未来 5 年内现金流量”，信息过于模糊，无法获知管理层对于收购标的的预期及其合理性。四是预期信用损失未恰当识别客户信用风险。2021年是上市公司执行新金融工具准则的第三年，年报审阅发现部分上市公司对于坏账计提仍保留了原金融工具准则下的惯性思维和错误做法。根据新金融工具准则，上市公司应以客户信用风险为基础，合理分析判断客户信用风险状况并计提预期信用损失。年报审阅发现，部分上市公司未基于有关过去事项、当前状况以及未来经济状况预测对应收账款计提信用减值准备，例如对于信用风险已显著恶化的客户，仍按照以往账龄组合及对应坏账计提比例计提预期信用损失；以资产负债表日后全额收回款项为由未对部分应收账款计提预期信用损失；认为处于信用账期内的应收账款、押金保证金、应收国有大型客户等款项不具有回款风险，未对其计提坏账准备；在业务板块和客户类型存在较大差异的情况下，简单将不同行业客户的应收账款作为一个组合计提预期信用损失，未按不同行业分组合计算应收账款信用损失。年报审阅发现，科创板公司会计问题主要集中于股份支付、收入、研发支出等方面。一是股份支付方面，第二类限制性股票的估值方法、股权激励方案取消还是替代等问题存在争议。其一，为吸引人才、留住人才，绝大多数科创板公司推出了股权激励计划，其中多数公司选择了第二类限制性股票作为激励方式。年报审阅发现，部分公司在授予员工第二类限制性股票时，设置了额外限售期条件，即员工承诺自限制性股票归属之日起一定期间内不予转让，该额外限售条件属于非可行权条件，将减少限制性股票的公允价值，可减少股份支付费用。但部分公司采用较为激进的估值方法，导致设置了额外限售条件确认的股份支付费用较常规方案大幅减少，存在少确认股份支付费用的嫌疑。例如，某公司在实施的第二类限制性股票激励计划中设置了归属后自愿限售 3 个月的条款，公司采用单边认沽期权模型对限售期的折价成本进行估计，导致当期确认的股份支付费用相较于不设置额外限售期的方案减少近 7 成，公司使用的估值方法是否恰当、模型中选取的参数是否合理值得探讨。其二，年报审阅发现，部分公司在原股权激励计划尚未实施完毕的情况下，终止了原股权激励方案，并同时推出新方案。新方案在激励人员、授予价格等方面与原方案有所不同，公司一般认为新方案是对原方案的替代，而不是原方案的取消。会计处理上，部分公司错误地将原方案确认的股份支付费用冲销后，按照新方案重新确认股份支付费用。根据现行准则，若视为取消，则需作为加速行权处理，将剩余等待期内应确认的股份支付费用在当期一次性确认。若视为替代，则应当根据相关修改是有利修改或不利修改进行相应的会计处理。对于视为取消还是替代，准则层面存在一定判断空间，需要结合新旧股权激励方案的条款、激励对象、激励价格、行权安排、替换原因等综合分析后确定。二是收入方面，大型机器设备初验后确认收入的合理性存疑。部分高端装备、环保等行业的科创板公司主要生产和销售大型机器设备，如污水处理设备、整线装配生产线等。此类设备具有单价高、定制化等特点，在向客户交付设备时，往往涉及设备的现场安装调试、试运行/陪伴生产等阶段。实务中，部分公司在现场安装调试后（初验）确认收入，部分则在试运行结束后（终验）确认收入。判断销售大型设备的收入确认时点，首先应确定安装调试和试运行是否构成单项履约义务，若构成，则应将交易价格分摊至各项履约义务。实务中，绝大多数公司认为试运行阶段仍需要对设备进行调试，两者不可明确区分，应当将安装调试和试运行作为一项履约义务。其次，应确定何时履行履约义务，即客户何时取得产品的控制权。此项判断的关键在于“客户已接受商品”的时点，即客户的验收是否为一项例行程序，还是实质性程序。一般而言，若试运行阶段发生大量成本支出，对初验后的设备进行了重大修改，则很可能表明客户在初验阶段只是对设备进行简单查验，终验属于实质性程序，应当在终验即试运行后确认收入。年报审阅发现，个别公司在初验后确认了收入，但试运行阶段仍发生较大成本支出，公司初验确认收入的合理性存疑。三是研发支出方面，研发支出资本化时点是监管关注重点。新一代信息技术、生物医药等行业的科创板公司将研发支出资本化的情形较为常见。研发支出资本化存在调节利润的嫌疑，一直是监管关注的重点。年报审阅发现，部分公司存在上市后开始将研发支出资本化或加大资本化力度的情形。公司在判断研发支出能否满足资本化条件时，一方面，应当关注是否满足企业会计准则的五个资本化条件，即研发是否具有可行性、是否具有使用或出售的意图、研发成果是否能够带来经济利益的流入、是否具备足够的资源完成开发活动以及开发支出是否能够可靠计量。另一方面，应当关注公司与研发支出相关的内部控制设计和执行情况，如是否能够区分相关支出应当为生产成本还是研发费用，研发支出在各研发项目之间是否可以准确区分等。新闻链接
上交所总结了2021 年年报审阅过程中部分上市公司存在的会计准则执行和信息披露问题，供审计机构执业参考。
1、长期股权投资和企业合并
一是丧失对子公司控制权后对剩余股权的会计处理不恰当。个别公司本年处置原子公司部分股权后，公司在编制合并财务报表时，未对剩余股权按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量。
二是同一控制下企业合并的会计处理不恰当。个别公司在变更控股股东未满一年时自新控股股东购买业务，公司错误地将该交易作为同一控制下的企业合并进行会计处理。
三是商誉相关资产组组合的变更不当。个别公司错误地将停产子公司的相关资产组从商誉资产组剔除，子公司资产组停产并未改变公司的报告 结构，不应当导致相关资产组的变化。
2、金融工具
一是应收账款的减值计提问题。部分公司未基于有关过去事项、当前状况以及未来经济状况预测对应收账款计提信用减值损失，例如错误地以资产负债表日后全额收回款项为由未对应收账款计提减值；与处于破产重整阶段的关联方客户交易形成的应收账款，错误地继续按照以往账龄组合及对应的坏账计提比例计提信用减值损失。
二是或有还款、担保义务形成的相关负债的终止确认问题。个别公司在以前年度因实控人违规承担了还款义务或担保义务，对于上述违规借款、违规担保，上市公司与实控人、上市公司未来重整投资人等（不包括债权人）签订《债权债务重组协议》，重整投资人承诺后续将向债权人收购相关债权并对上市公司进行豁免，上市公司错误地以此为由不确认相关或有还款、担保义务。事实上，重整投资人尚未履行承诺、相关债权收购尚
未完成、重整投资人尚不是上市公司的债权人，还未有权力对上市公司进行无条件债务豁免，上市公司向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务并未因《债权债务重整协议》而终止，仍应按照准则规定确认上述或有还款、担保义务形成的负债。
3、非经常性损益
一是与碳排放额度相关的营业外支出是否属于非经常性损益认定问题。公司购入碳排放配额履行减排义务属于企业正常经营业务相关的支出，除非有明确证据表明本期支出的性质特殊和偶发性，否则不属于非经常性损益项目。
二是错误地将未足额计提减值的资产处置损益全额计入非经常性损益。个别公司对于尚未达到可使用状态的无形资产，未恰当计提减值损失。对相关资产进行清理时，按照原账面价值确认营业外支出，并将其全部认定为非经常性损益，未正确区分资产处置损益和减值损失。
三是终止经营及相关非经常性损益的认定不恰当。公司因业绩不佳而决定终止某子公司，上述行为是企业维持持续经营能力所做出的 正常经营活动决策，属于日常运营的商业结果，终止经营的相关损益通常不属于非经常性损益。
4、其他
一是不恰当地变更固定资产折旧年限。个别公司仅基于相关监管部门发布的政策规定对固定资产折旧做出变更而非相关资产的实际情况作出估计变更是不恰当的。
二是未恰当列报报告分部信息。对于公司内可区分的、能够提供单项或一组相关产品或劳务的组成部分，且各组成部分承担了不同于其他组成部分的风险和报酬的，个别上市公司未恰当地将其作为报告分部进行披露。
本站仅提供存储服务，所有内容均由用户发布，如发现有害或侵权内容，请
点击举报。
