关于重组事项相关法律法规的整理

近日企业涉及将全资子公司经营资产业务划转到母公司的重组业务，将还企业重组业务的相关规定整理如下：

第一部分、关于该企业重组事项的认定

财税[2009]59号规定：

一、本通知所称企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。

（四）资产收购，是指一家企业（以下称为受让企业）购买另一家企业（以下称为转让企业）实质经营性资产的交易。受让企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。

根据以上规定，本次企业重组事项应认定为资产收购。

第二部分、所涉及税种的减免规定整理

一、增值税：

国税函（2011）13号规定：

纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。

国税函（2011）51号规定：

纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，不属于营业税征收范围，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税。

全面营改增后，《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）延续了上述规定：

将在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为列为不征收增值税。

根据以上规定，子公司划转到母公司这一资产收购行为不征收增值税。

二、企业所得税：

财税〔2009〕59号规定：

三、企业重组的税务处理区分不同条件分别适用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定。

五、企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：

（一）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。

（二）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。

（三）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。

（四）重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。

（五）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。

六、企业重组符合本通知第五条规定条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：

（三）资产收购，受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%【调整为“资产收购，受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的50%”】，且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：

1.转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。

2.受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。

十一、企业发生符合本通知规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。企业未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。

根据以上规定，天堰取得医学堂的长期股权投资,以天堰长期投资投资的原有计税基础确定；医学堂的资产的计税基础以此项资产原有计税基础确定。这样企业的相关资产转让所形成的所得可以不定期地递延到以后期间进行确认。

（1）合理商业目的的判定

重组事项是否符合特殊性税务处理的条件，第一项就是对合理商业目的的判定，从这次资产重组业务来看，其目的是将医学堂资产并入到天堰中去，为了实现集团内相关业务的专业化。不是以减少、免除或是推迟缴纳税款为主要目的。为了证明重组具有合理商业目的，需要将具有合理商业目的的有关证明材料提供给主管税务机关，并提交专项的说明。

（2）权益连续性的判定

　根据财税〔2009〕59号文，资产收购的权益的连续性的体现主要是两个方面：一是资产收购重组交易对价中涉及股权支付金额不低于交易支付总额的85%.二是在资产收购重组中取得支付的收购企业，在收购后连续12个月内，不得转让所取得的股权。对应到此次重组业务，就是天堰收购医学堂的资产后，给支付的对价，其中股权支付的部分不得低于交易总额的85%.并且在12个月内不得进行转让

（3）经营的连续性的判定

财税〔2014〕109号：资产收购的经营的连续性要求也主要体现在两个方面：一是在资产收购中，受让企业收购的资产应不低于转让资产的企业全部资产的50%；二是资产收购重组后的连续12个月内收购企业不改变重组资产原来的实质性经营活动。

根据以上规定，子公司划转到母公司这一资产收购行为不征收企业所得税。

三、土地增值税：

财税〔2015〕5号规定：

单位、个人在改制重组时以国有土地、房屋进行投资，对其将国有土地、房屋权属转移、变更到被投资的企业，暂不征土地增值税。

根据以上规定，子公司划转到母公司这一资产收购行为不征收土地增值税。

四、契税

财税〔2015〕37号规定：

同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转，免征契税。

根据以上规定，子公司划转到母公司这一资产收购行为不征收契税。

第三部分、资产收购的会计处理

国税函2015年第40号规定：

一、《通知》第三条所称“100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产”，限于以下情形：

（三）100%直接控制的母子公司之间，子公司向母公司按账面净值划转其持有的股权或资产，子公司没有获得任何股权或非股权支付。母公司按收回投资处理，或按接受投资处理，子公司按冲减实收资本处理。母公司应按被划转股权或资产的原计税基础，相应调减持有子公司股权的计税基础。

二、《通知》第三条所称“股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动”，是指自股权或资产划转完成日起连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动。

股权或资产划转完成日，是指股权或资产划转合同（协议）或批复生效，且交易双方已进行会计处理的日期。

三、《通知》第三条所称“划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原账面净值确定”，是指划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原计税基础确定。

《通知》第三条所称“划入方企业取得的被划转资产，应按其原账面净值计算折旧扣除”，是指划入方企业取得的被划转资产，应按被划转资产的原计税基础计算折旧扣除或摊销。

四、按照《通知》第三条规定进行特殊性税务处理的股权或资产划转，交易双方应在协商一致的基础上，采取一致处理原则统一进行特殊性税务处理。

根据以上规定，可直接按照账面价值进行会计处理。

第四部分、需要向税务机关申报的材料

国税函2015年第40号规定：

五、交易双方应在企业所得税年度汇算清缴时，分别向各自主管税务机关报送《居民企业资产（股权）划转特殊性税务处理申报表》（详见附件）和相关资料（一式两份）。