第八章 成本管理
一、成本管理的主要内容
筹、投资、营运资本内容主要为资产负债表项目，本章及下一章侧重于利润表项目。
二、量本利分析与应用
C-V-P分析（cost volume profit analysis）
量本利分析的主要目的为确定保本点与规划目标利润。
A、基本关系式
利润＝销售收入-总成本
＝销售收入－（变动成本+固定成本）
＝销量*单价-销量*单位变动成本-固定成本
＝销量*（单价－单位变动成本）-固定成本
（此节相关公式中，经常有销量、产销量混用，如果混用，则有一个假设前提：即产销平衡。这样做的目的是排除存货干扰。）
B、边际贡献
边际贡献总额＝销售收入－变动成本
＝销量*单位边际贡献
＝销售收入*边际贡献率
其中：
单位边际贡献＝单价-单位变动成本＝单价*边际贡献率
边际贡献率＝边际贡献/销售收入＝单位边际贡献/单价
变动成本率＝变动成本/销售收入＝单位变动成本/单价
边际贡献率＝1-变动成本率
利润＝边际贡献-固定成本
＝销量*单位边际贡献－固定成本
＝销售收入*边际贡献率－固定成本
公式体会
量本利模型公式很多，但不复杂。但由于概念众多，在基本关系式中，引入了（边际贡献、单位边际贡献、边际贡献率、变动成本率、保本销售量、保本销售额、保本作业率、安全边际量、安全边际额、安全边际率）三类十个概念，容易引起混乱，应当理出头绪。
这套公式体系中心枢纽词是“边际”，而“边际”主要是对着保本点销售量说的。
综合利润、保本点销量、边际的公式推导过程为：
利润＝销量*（单价－单变）－固定成本 ①
利润＝（安全边际量+保本点销量）*（单价-单变）-固定成本②
利润＝安全边际量*（单价－单变）+[保本点销量*（单价-单变）-固定成本] ③
利润＝安全边际量*（单价－单变） ④
从名称上就可以得出以下公式：
保本点销售量*（单价－单变）－固定成本＝0，此时正好保了本，没利润。保本点是一个临界点，就是所谓的“边际”。
销量在保本点时，边际贡献＝固定成本，此时利润为0。销量低于保本点销售量时，边际贡献是在为固定成本做贡献，还不能为公司创造利润，此时利润为负，负的值代表还没有补偿的固定成本金额。（固定成本不变的情况下，即生产能力允许的情况下）从保本点再往上增加销量，利润＝安全边际量*（单价-单变），安全边际量实际上便是△销量的意思，只不过起点不是0点，而是保本点销量，（安全边际量特指正常销售量中大于保本点销量的那部分销量）所以利润实质上指的是超过保本点销量的那一部分增量部分的边际贡献。边际贡献的从思路上是针对此说的，但：
边际贡献的概念公式却为销量*（单价－单变），有点暧昧。
如果保本点销量、安全边际量、边际贡献思路理清，其他概念公式就简单了。
1.单位边际贡献＝单价-单变＝单价*边际贡献率 ①
单位边际贡献的含义有二层：
一是在销量低于保本点时，（正常经营的公司不这样）每销售一单位的产品对“固定成本”作的贡献。二是当销量高于（含等于）保本点时，每增加一单位销量对“利润”作的贡献。
2.边际贡献率＝边际贡献/销售收入＝单位边际贡献/单价。②
由于销量低于保本点情形非正常公司情况，一般假设基础是第二种情况（即正常销量高于保本点的情况），从保本点以上的销量，由于不需要再补偿固定成本，思路上，固定成本变得相对“无关”，此时边际贡献率的含义为：
公司销售额（或单位销售额）中有多少属于补偿变动成本的部分。公式本身没有增量的形式，但理解上有增量的含义。
变动成本率＝变动成本/销售收入＝单位变动成本/单价 ③
边际贡献率+变动成本率＝1 ④
3.边际贡献＝销售收入-变动成本
＝销量*单位边际贡献 ⑤
＝销售收入*边际贡献率
单位边际贡献（单价-单变）一式两用，即补偿固定成本（保本点以前），又为利润做“贡献”（保本点以后），当然理解上主要用在为利润做“贡献”方面。
但销量也含两项（保本点销量+安全边际量），所以销量*（单价-单变）又把这两层意思合二为一了。
即边际贡献有两项内容：一补偿固定成本部分；二利润部分。这样：边际贡献＝固定成本+利润。
注意：边际贡献不能完美体现“边际”的含义，因为其销量是“总体”的概念（销量＝保本点销量+安全边际量），而单位边际贡献能体现“边际”的含义。
建议：做例8-1体会边际贡献相关公式。
4.单一产品量本利分析
此后为应用部分，前部分为概念或理念，建立理念后，应用很简单。
单一产品量本利分析主要为三项内容，保本分析、量本利分析图、安全边际分析。
保本分析就是“边际”点上（称保本点、盈亏临界点）的本、量、利情况，由于利为0，主要是计算保本时的销量及相关指标。
量本利分析图则从二个主要图表模式对“边际”前，“边际”上本量利及相互关系进行形象表达，并提供分析思路。
安全边际分析主要分析“边际”点外的相关数据关系。
4.1 保本分析
利润＝销量*（单价－单变）－固定成本，利润为0时，
0＝销量*（单价－单变）－固定成本
此时的销量即为保本点销售量
保本销售量＝固定成本/（单价-单变）＝固定成本/单位边际贡献。⑥
保本销售额＝固定成本/边际贡献率＝固定成本/（1-变动成本率）⑦
为何要进行保本点分析？
与同类（可比）公司比时，如果保本销售量变小，意味着公司销售产品产生的销售收入平衡相应变动成本、全部固定成本的难度变小；经营风险变小（指经营过程中导致损失的可能性），盈利的难度变小。
公司降低保本点的方法主要有：提价（单价，分母）、降本（单变、固定成本），不进行保本分析，公司也希望提价、降本，只不过从公式上明确了这层关系而已。
实际上在投资决策时（生产线投资），保本点基本上没有什么降低的余地，因为单价、单变变动的余地小，主要影响保本点的主要是固定成本的比重，这在投资后就确定了。
建议：做例8-2，体会边际贡献与保本点的思路与计算。
保本作业率（盈亏临界点作业率）＝保本点销量/正常销量*100%＝保本点销售额/正常销售额*100%。
此公式体现了保本点与正常销售之间的比重关系。
4.2量本利分析图
基本量本利分析图1
边际贡献式量本利分析图2
主要的量本利分析图有两个，即基本图与边际贡献式图。二图都是三条线，其中总收入线、总成本线完全一样。区别是基本图第三条线为固定成本线，边际贡献式图第三条线为变动成本线。
实际上，图2延着总成本线起点画横轴平行线，即包含图1的全部内容，图1延0点画总成本线的平行线，即包含图2全部内容。区别只在于边际贡献式图能直观地看出边际贡献，这也是其名称的来历。
图很直观，好画，应该会画会看。
4.3 安全边际分析
安全边际量＝实际或预计（正常）销量－保本点销量 ⑧
安全边际额＝实际或预计（正常）销额－保本点销额
安全边际量*单价
安全边际率＝安全边际量/实际或预计（正常）销量*100%
＝安全边际额/实际或预计（正常）销额*100%⑨
安全反义词是不安全，或风险，亏了就是有了经营风险了。所以安全边际（量、额、率）是反映经营风险的。
（量、额）是绝对指标，率是相对指标。“边际”无时不在量本利分析中起作用。
建议：体会一下表8-1，做例8-4，理解安全边际概念公式的运用。
保本销量+安全边际量＝正常销量 ⑩
保本作业率+安全边际率＝1 （11）
利润＝边际贡献－固定成本
＝销售收入*边际贡献率－保本销售额*边际贡献率
＝安全边际额*边际贡献率 （12）
销售利润率＝安全边际率*边际贡献率 （13）
（12）实际上应是本节核心公式，如果把安全边际额换为安全边际量*销售收入，则（12）公式变为：
利润＝安全边际量*单位边际贡献。如果把安全边际量体会为△Q，则此公式最好地体现出了单位边际贡献的原本含义（第二层）。或者说，量本利分析实际上是围绕“边际（保本点）”展开的。
5.多种产品量本利分析
多种产品保本分析法：（加权平均法、联合单位法、分算法、顺序法、主要产品法）目的主要也是为找与保本点相关指标的。
5.1加权平均法
加权平均边际贡献率＝∑（某种产品销售额-某种产品变动成本）/∑各种产品销售额×100% ①
综合保本点销售额＝固定成本总额/加权平均边际贡献率 ②
实际用加权平均法时，有时还需将①做一下简单变形：
∑（某种产品销售额-某种产品变动成本）/∑各种产品销售额×100%＝
∑[（某种产品销售额-某种产品变动成本）/某种产品销售额*某种产品销售额]/∑各种产品销售额×100%
＝∑（某种产品的边际贡献率*某种产品的销售比重）
建议：做例8-5体会加权平均法下基本公式及简单变形，公式与表8-2的数据关系、综合保本销售额及各产品保本销售额的具体计算过程。
5.2联合单位法
联合保本量＝固定成本/（联合单价-联合单位变动成本）①
某产品保本量＝联合保本量*一个联合单位中包含的该产品数量②
加权平均法主要是从平均（单位）的边际贡献率的角度出发找保本点，按价格比重进行计算的，多产品量本利分析中最主要的分析工具。而联合单位法则是从数量比重进行计算的，（联合单价、联合单位变动成本、一个联合单位中包含的该产品数量，其计算的基础都是数量），加权平均法就好用，又多了个联合单位法，像是卖弄数学水平似的，大概高中水平。
如公司销售三件产品（A,B,C），销量比例为3：2：1，单价分别为：A单价，B单价，C单价，变动成本分别为：A成本，B成本，C成本。
则联合单价＝A单价×3+B单价×2+C单价×1
联合单位变动成本＝A单本×3+B单本×2+C单本×1
可以这样理解：按销量比例的最基本单位，把（3个A，2个B,1个C）看成一个产品，则其单价就是联合单价；其单位变动成本就是联合单位变动成本。这样就成了一个产品的量本利分析了，最后要计算这一个“大”产品中的某产品（A,B,C）保本量，再按公式②（联合保本量*一个联合单位中包含的该产品数量）分回去。
建议：用联合单位法计算例8-5，体会联合单价、联合单变、联合保本量、某产品保本量的含义及计算，并考虑与表8-2的内在对应关系。
5.3分算法
关键词：固定成本分配入某产品，按边际贡献比重分配固定成本。
按**比重分配**（此例按边际贡献比重分配固定成本）的一般方法。
先找分配率，分子是固定成本（要分配的对象），分母是总边际贡献。分配时，把各自己的边际贡献一乘分配率即可。内在数学思想为：
分配率：A/（a+b+c）,
分配给各部分的值：a ×A/（a+b+c）;
b×A/（a+b+c）
c×A/（a+b+c）
显然：分配后各部分之和即为A，这样就把A分配给各部分了，分配率中的分母实际上是分配的标准而已，无论什么，只要合理就行，不过此处指分配标准是边际贡献而已。加权平均、联合单位其数学思想都相同。
a ×A/（a+b+c）+b×A/（a+b+c）+c×A/（a+b+c）
＝A*（a+b+c）/（a+b+c）＝A
固定成本分配率＝固定成本/总边际贡献
＝固定成本/（A的边际贡献+B边际贡献+C边际贡献）
分配给A的固定成本＝A的边际贡献×固定成本分配率
分配给B的固定成本＝B的边际贡献×固定成本分配率
分配给C的固定成本＝C的边际贡献×固定成本分配率
建议：计算例8-5，体会分算法中固定成本分配方法，及各产品保本量（额）的计算。
5.4顺序法
顺序法与主要产品法一般体会。
建议：看懂表8-3，表8-4.
C、目标利润分析
目标利润＝（单价-单变）*销量-固定成本
目标利润销售量＝（固定成本+目标利润）/单位边际贡献
目标利润销售额＝目标利润销售量*单价
＝（固定成本+目标利润）/边际贡献率
关于利息、税与利润
利润是一个多样性的概念，一般说起利润可以指息税前利润（EBIT）、也可以指息前税后利润、也可以指税后利润，也可以指净利润，一般净利润与税后利润在财务管理方面没区别。
研究经营情况一般用EBIT，因为没有必要考虑利息与税。因为经营情况是赚钱的事，利息与税是分配的事，先看赚多少，后才考虑怎么分。研究企业整体全部情况，才会用到税后利润。
税后利润＝(EBIT－I)*(1-T)
目标利润分析主要用于制定目标利润怎样实现的问题。[即假设目标利润已知，求销量（单价、单变、固定成本）应是多少？]
建议：做例8-7，体会目标利润分析的思路。
D、利润敏感性分析
利润敏感性分析的目的是找出重要的因素（利润对其敏感的因素），以便重点对待。
敏感系数＝利润变动百分比/因素变动百分比
利润＝（单价-单变）*销量-固定成本
因素：一般指的是单价、单变、销量、固定成本这些。
进行敏感性分析时，有个基础值，然后让因素增加10%，求出利润增减比例，比如利润增加了20%，即算出敏感性系数为20%/10%＝2，表达利润对这个因素的敏感程度。
敏感系数绝对值赿大，说明利润对该因素比较敏感，公司应更加关注此因素。
注意：利润变动百分比是相对数指标，即利润变动百分比是：
△利润/基础利润*100%。
建议：做例8-8体会敏感系数的计算
E、量本利分析在经营决策中的应用
1.生产工艺设备的选择[一般自动化程度底的设备（a）PK自动化程度高的设备（b）]
利润＝单位边际贡献*销量-固定成本
把销量看成自变量x,则为y=ax+b,（注意，此a，b与上面方案a,b是完全不同的两回事）。当销量（x）＝0时，利润实际上是负的固定成本（Fa,Fb），
一般自动化程度高，意味着固定成本相对高，即Fb ＞Fa，另外由于自动化程度高，相对会节约部分变动成本，（如人力资源的节约）即b的单位边际贡献＞a的单位边际贡献（假设前提单价不变），则b的利润线斜率比a的大。这样，就会如图产生交点0。
0点左：如果预计销量小于0点处销量，则a利润＞b利润，即自动化程度低的设备有优势。
0点右：如果预计销量大于0点处销量，则a利润＜b利润，即自动化程度高的设备有优势。
决策依据：预计销量与0点处销量的比较结果。
建议：做例8-9，体会表8-5，8-6数据内容，体会决策思路及计算过程。
2.新产品投产的选择
直接计算增加的息税前利润即可，谁大选谁。
做例8-10，体会其决策思路及计算过程。
三、标准成本控制与分析
此节主要研究生产制造企业成本控制的一种方式，是成本管理的核心内容，思路遵循：
定标准→找差异（实际成本比标准成本）→分析。
研究对象是直接材料、直接人工、制造费用（变动、固定）。
A、定标准
单位产品的标准成本＝直接材料标准成本+直接人工标准成本+制造费用标准成本＝∑（用量标准*价格标准）
注意此处的标准是产品最小计量单位－单位产品内的用量标准与价格标准，注意产品与材料是不同的，思路上要在材料与产品间正确切换。
直接材料
用量标准：是材料数量（如件、千克、个等材料计量单位）。
价格标准：是单位数量的价格（即材料单价）
直接人工
用量标准：一般是单位产品耗用的人工工时，即小时。单位比直接材料单一，就一个小时。
价格标准：是小时费用率或叫标准工资率。即：元/小时。
制造费用
用量标准：一般借用直接人工的用量标准
价格标准：也是元/小时，不过名称变了一下，称制造费用分配率。
此部分是定标准环节，名称一般都有标准二字，如标准成本、用量标准、价格标准、标准工资、工资率标准等。
建议：看懂例8-11，表8-9，要求会利用材料价格标准与用量标准求“标准成本”行与“单位产品直接材料标准成本”行。
看懂例8-12，表8-10，要求会利用直接人工价格标准与用量标准求“标准成本”行。
看懂8-13，表8-11，会求④⑤⑦⑧⑨。
将制造费用分为变动、固定两部分，其中变动制造费用在定标准、找差异方面与直接人工相像，而固定制造费用较复杂，单说。
定标准要理清概念，而重点在找差异。
B、找差异
总差异＝实际产量下实际成本－实际产量下标准成本
＝实际用量*实际价格-实际产量下标准用量*标准价格
＝（实际用量-实际产量下标准用量）*标准价格+实际用量*（实际价格-标准价格）
＝用量差异+价格差异
1.直接材料成本差异计算
直接材料成本差异
＝实际产量下实际成本-实际产量下标准成本
＝实际用量*实际价格-实际产量下标准用量*标准价格
＝（实际用量-实际产量下标准用量）*标准价格+实际用量*（实际价格-标准价格）
＝直接材料用量差异+直接材料价格差异
公式体会：
实际产量下标准用量：
实质上就是指标准用量，实际产量下是做为标准用量的定语，即在说标准用量是有前提的，前提就是实际产量。
把公式实际产量下标准用量*标准价格展开，实际上指的是
实际产量*单位产品的标准用量*标准价格。
注意：实际产量对应的是产成品，而标准用量（实际用量）是对应材料说的。
公司进行标准成本分析，一般是事后分析，此时产成品的实际产量已确定，即产成品的实际产量是一个基本前提，但毕竟衡量的是原材料，所以需要把产成品的数量换算成为所用材料的数量，所以这时，实际部分称为了实际用量（实际产量*单位产品的实际材料用量），标准部分称为实际产量下标准用量（实际产量*单位产品的标准用量）。
一般分析的是超支，因为超支意味着实际成本超出事先预计（标准成本），使公司成本负担加大，是不利的变化，需要引起注意，分析原因，采取措施应对。
直接材料成本差异公式可以这样体会：
实际产量 单位产品实际材料使用量 实际价格（材料）①
实际产量 单位产品材料实际使用量 标准价格（材料）②
实际产量 单位产品材料标准使用量 标准价格（材料）③
①-③是直接材料成本差异的总差异，反映直接材料超支（节约）情况。到底为何直接材料成本会超支，是用量超了？还是价格超了（买贵了）？需进一步分析。所以引入②
将①-③变为（①-②）+（②-③），如图，如果直接材料成本差异的总差异视为阴影部分的面积，此大阴影即为超支总额。为进一步分析，将此阴影部分分为横阴影和斜阴影，横影即①-②。
①-②：是采购环节超出预计的多支出部分（超支），即价格差异，说的是采购问题。采购环节对应的原材料数量当然是真实的，实际的，这是体会②为何会用实际用量（而非标准用量）的关键（因为②数学上用什么都可以）。价格差对应的是实际用量，{（实价－标价）*实用际量}这一点是理解此公式结构的关键。
①②所代表的内容是不能用记的，要理解。①当然是实际用量*实际价格；③当然是标准用量（材料！）*标准价格。主要是②应当是什么，知道②是什么，直接材料成本差异公式自然就会推导了。
②-③就剩用量差异了，②-③＝（实际用量-标准用量）*标准价格，是生产问题。反映由于生产过程中材料用量的“浪费”产生的超支，不关采购部分什么事，便于分清责任。
熟练利用①②③（主要体会②）及图是准确体会直接材料成本差异的关键。仅靠记忆很容易混乱和遗忘。
建议：做例8-14体会直接材料量差、价差、总差的计算。
2.直接人工成本差异的计算
直接人工成本差异＝实际总成本-实际产量下标准成本
＝实际工时*实际工资率-实际产量下标准工时*标准工资率
＝实际工时*（实际工资率-标准工资率）+（实际工时-实际产量下标准工时）*标准工资率
如果把直接人工也看成材料，工资率看成是“采购”人工的单价（价格），实际工时看成是“采购”人力的数量，分析差异思路与直接材料是一样的。体会清了，下面不看也行。
实际总成本－实际产量下标准成本，是直接人工的总成本差异，反映直接人工超支（节约）总的情况。即实际生产的这些产品耗费的直接人工成本比按预先确定的标准生产同样数量产品的耗费多多少。但为什么会多了？多在那个方面？是人事部门工资定的高了？还是一线工人生产效率低（时间浪费）了？需进一步分析。
实际工时*（实际工资率-标准工资率），与直接材料①-②类似，尤其是②的内容。反映人力资源采购方面超支情况，直接人工价格方面，是人事部门（“人力资源采购”）的责任。叫做直接人工工资率差异。①
（实际工时-实际产量下标准工时）*标准工资率，与直接材料②-③类似。反映生产过程中人工用时的“浪费”产生的超支情况，人工用时浪费是一种效率低的表现，所以称直接人工效率差异。
建议：做例8-15，体会“价差”（直接人工工资率差异）、“量差”（直接人工效率差异）、总差（直接人工成本差异）的公式运用。
3.变动制造费用成本差异的计算
变动制造费用成本差异＝实际总变动制造费用-实际产量下标准变动制造费用
＝实际工时*实际变动制造费用分配率-实际产量下标准工时*标准变动制造费用分配率
＝（实际分配率-标准分配率）*实际工时+（实际工时-标准工时）*标准分配率
＝变动制造费用耗费差异+变动制造费用效率差异
直接材料、直接人工、变动制造费用成本差异计算的思路其实一样，直接材料懂了，另两项就懂了，名称有点变化而已。直接人工与变动制造费用甚至用量单位都一样，小时（**工时），所以价格单位就是元/小时，叫分配率，并且差异反映的情况也大同小异。只是变了两个名称，称为（变动制造费用）效率差异、耗费差异：
关于“效率”与“耗费”
为何效率差异会反映用量差异，说起效率，第一感是与时间直接相关，而直接人工与制造费用用量单位即：工时（小时），是时间单位，所以效率差异反映的就是时间差异，做同一件事情，效率低，说是就是时间用的多，时间在浪费。
反正对于变动制造费用差异，就这二个，另一个当然就是耗费差异了。
做例8-16，体会制造费用成本差异、效率差异、耗费差异的计算。
4.固定制造费用成本差异计算
固定制造费用成本差异是另类，需单独分析。
这是财务管理后半部分有点难度的一个重要内容。要在掌握直材、直人、变制前三项分析思路的基础上才好进行此项学习。
固定制造费用成本差异分析分两种方法，叫二因素法与三因素法，公式理解如图：
二因素 三因素
耗费 实际固定制造费用 ① 耗费
差异 预算产量下的标准工时 标准分配率 ② 差异
能量 实际产量下实际工时 标准分配率 ③产量差异
差异 实际产量下标准工时 标准分配率 ④效率差异
①永远是实际值，这不会变。③，④与变动制造费用三项内容也一样，因为变动制造费用与直接人工成本差异内容是比照直接材料思路的，只是名称有区别，所以思考上，所谓的“三项内容”（ 直接材料的①②③）是比照直接材料分析方法的。
第②项是固定制造费用分析公式独有的，所以是理解核心，展开②应当是预算产量*单位产品标准工时*标准分配率。
预算产量是什么东西？
直材、直人、变造产量与成本成正比例关系。标准成本对应的是单位产品的材料用量与单位价格，标准成本不存在预算产量问题。而固定制造费用的成本与产量关系不大（也可以说无关－有前提的），其成本标准中的用量标准（每单位产品小时数）同变动制造费用一样，基本上是从直接人工处抄来的，价格标准（单位产品的固定制造费用）由于固定制造费用与产品产量基本没有关系，价格标准得相对固定，不能根产量变来变去，所以固定制造费用的价格标准实际上在事先确定一个“预算产量”，然后与固定制造费用与用量标准（抄来的），三个值倒算来的。
这样来的价格标准更像是打酱油的。制造费用标准成本差异分析无非是为找出公司到底是效率差了（时间上浪费）还是相关人力物力资源价格上超支了（价格差异、耗费差异），这两点仅从变动制造费用差异分析便可得出相应结论，固定制造费用成本基本上是固定的，差异分析意义不大。
但是考试的重难点。
多出来的“预算产量”体现的是（比如生产线固定制造费用）设计生产能力，是生产线完工后基本上就确定的估计产量。
①-②：将②（预算产量*标准工时*标准分配率）与实际固定制造费用比，称为耗费差异，与变动制造费用耗费差异内容不同，变动制造费用用的是实际产量下的实际工时，而固定制造费用这三项如前所述，实际上拼凑来的，反映价格差异有点牵强。
②-④：是能量差异。（预算产量*标准工时*标准分配率-实际产量*标准工时*标准分配率）虽然是时间差异，但区别只在预算产量与实际产量，体现的实际上是生产线（或设备）生产能量的利用程度，是机器“超”负荷运转还是生产能力利用程度很低，生产能力利用程度低原因复杂，对公司影响巨大，可能生死攸关，而超负荷也需要注意。这一差异是固定制造费用差异中最重要的差异，是固定制造费用成本差异的价值所在，否则就纯粹是打酱油的了。
只研究①②④，是两个差异，所以叫二因素法。
三因素法是多了一个③，内容与变动制造费用②基本一样。将总差异①-④（都一样，实际值－实际产量下标准工时*标准分配率）分成①-②，②-③，③-④。
①-②，一样。
②-③，（预算产量*标准工时*标准分配率-实际产量*实际工时*标准分配率）称产量差异，习惯叫闲置能量差异，②体现的是生产能量，理想的生产能力一般比较大，③中实际工时一般小于生产能量，存在部分生产能量的闲置，所以称为闲置能量差异，本书称为产量差异。
③-④，与变动制造费用②-③一样，也叫效率差异，这一点名称内容都一样。
东西简单，思路有点乱，回头再想吧
总结：直材、直人、变制、固制成本差异计算数学上实际上很简单。
先列出三项①②③，固制需要插入一项①②③④；第一项为实际值，最后一项为实际产量下的标准值。主要就是理解第②项（固制中因为插入顺延为第③），固制再单理解插入的哪一项。
算法不过是，总差异第一项-最后一项；内部差异顺着减，①-②，②-③，③-④。
说了哪么多哪么乱，不过是为了理解差异是什么意思，为何是哪么个名称而已。
四、作业成本计算法的相关概念
作业成本法实际上要改进制造费用分配至产品产生的不靠谱情况。
传统制造费用分配至产品是直接借用直接人工工时（或机器工时）进行分配的，结果是依据太单一，因果关系经常不准确。如果制造费用比重大，产品类别多，成本分配错误甚至会使公司亏损。
为使制造费用分配更准确一些，引入了作业成本法。
作业成本法关键就是将单一的依据“工时”转为如“维修次数、订单份数、验收次数、检验次数、调整次数等”与产品因果关系更好的单位，（即驱动产品成本变动的因素），并取了一个专业术语，“成本动因”。实际上思路不过是原有的工时成本动因不靠谱，而这些“成本动因”更靠谱而已。
资源 资源动因 ①→ 作业作业动因㈡→成本对象
↓（一） ↓ ↓
间接材料费 （二）↓ ↓（三）
间接人工 批 A产品
折旧 次 B产品
低值易耗品
其他
如将制造费用内容转化为**批，**次的单位，即元/批，元/次，X批，Y次，这个转化过程称为资源转化为作业，更专业些说即资源动因形成作业量（X）及单位作业成本（元/批，元/次）指的①这个过程。（二）指是即是作业库（作业中心、成本库）。
然后通过（二）分配至比如A、B产品，此时（二）的内容又变成A、B产品的作业动因。如A、B二产品共发生80次检验成本，每次检验过程耗费100元（作业中心数据），A消耗了30次，B消耗了50次，则A应分配检验成本：100*30/80，B：100*50/80，这样通过先将制造费用汇集到作业中心，再由作业中心汇集至A、B的方式，比由原先统一由工时分配更细致，更有针对性，因而也就更准确了。
间接制造费用转化为作业后，该作业与成本对象（比如A、B产品）的关系 ，可形成四类关系，即作业分类。
从小到大顺序依次为：
单位作业→与产品数量成正比关系
批次作业→ **批次***
产品作业→ 与产品类别**
支持作业→ 与产品数量没什么明显关系（没法分配）
作业成本法的计算实际是求（二）、（三）内容的问题。如例。
五、作业成本计算法的计算
①某产品耗用的作业成本＝∑该产品耗用的作业量*实际作业成本分配率
②实际作业成本分配率＝当期实际发生的作业成本/当期实际作业产出
①实际上即是（二）→（三）的过程，由于例子只说了检验作业（次数），还有些制造费用可以归集为维修作业（次数）、验收（次数）等，将这些可归集分配的作业都如例一样计算后，即形成一个集合（∑），是一种求和关系。作业成本分配率实质上指是（元/次，元/批等此类），如同单位成本。
②进一步解释实际作业分配率，如某一作业当期全部作业成本（如8000元）除以相对应的全部作业量（如共80批次），这样得来的。每种作业都有相应的一个成本分配率。
建议：先读懂例8-19，与相关表，表8-12..表8-16.体会作业成本法将制造费用分配至甲、乙两产品的过程。要求做到如果表8-15无数据，自己会填列。
六、作业成本管理（略）：重点是增值作业相关内容。
七、责任成本管理
责任中心分：成本中心
利润中心
投资中心
主要是研究一些公司内部要考核的部门其负责人在成本管理方面效果的一些考核指标。
A、成本中心
预算成本节约额＝实际产量预算责任成本－实际责任成本
预算成本节约率＝预算成本节约额/实际产量预算责任成本*100%
公式详述：
由于成本中心一般只对成本负责，考核与控制也针对成本，内容相对简单。公司事先定一个预算责任成本，从成本角度，当然是开支的赿小赿好，当然预算责任成本是较难实现的，这样才能形成动力和压力，然后，根据实际产量简单调整一下，即形成了实际产量预算责任成本，这是一个相对合理（因为按实际产量调整了，毕竟大部分成本与产量有线性关系）且较难实现的预算成本。然后与实际成本比，如实际成本较大，说明可能存在超支浪费（也可能预算不合理）。一般公司愿意看到节约（即实际成本较小些－不一定好，必要的支出节约，也可能对公司有害），所以一厢情愿地称为预算成本节约额。
预算成本节约率是相对的角度看问题，即节约额占预算的比例，显示节约的程度，避免了绝对指标对比中由规模大小（像是如大象与蚂蚁比）产生的误解。
建议：做例8-20，要求会运用此二个公式。
B、利润中心 （主要利润表内容）
边际贡献＝销售收入总额-变动成本总额
可控边际贡献＝边际贡献－该中心负责人可控的固定成本
部门边际贡献＝可控边际贡献－该中心负责人不可控固定成本
利润中心是对收入、成本都有责任的公司的子部门，反过来说，就是对投资决策没有权的子部门。
边际贡献：收入－变动成本，由于有些固定成本金额发生大小，利润中心负责人可以控制，所以用完全不考虑固定成本的边际贡献考核无论是子部门负责人还是子部门整体，都有些片面。
可控边际贡献：为考核利润中心负责人，加入了一个固定成本内容，即该中心负责人可控制的固定成本，相对于边际贡献更为恰当一些。比如利润中心负责人如有权增减管理人员（假设相关如工资等为固定费用），则这个考核指标有利于防止机构臃肿化，对于考核该负责人的业绩是恰当的。这是可控边际贡献最适合评价利润中心负责人的原因。
但可控边际贡献作为考核指标也有问题，上有政策，下有对策，比如本期不用某个设备，但其折旧费如果也算“可控”固定成本，负责人可通过变卖该设备以减少折旧额，从而增大可控边际贡献。可见考核指标也不可以片面理解。
部门边际贡献：如果将全部子部门固定成本都算在内，（即加入该部门负责人可能控制的固定成本内容）即形成了部门边际贡献，由于部门负责人不能控制此部分固定成本的数量、有无，以些考核该负责人不恰当，但可反映部门从整体上对公司的贡献，用于评价“部门”业绩对公司最高层来讲这个公式是最恰当的。
建议：做例8-21，体会边际贡献、可控边际贡献、部门边际贡献的计算及相互区别。
C、投资中心（资产负债表部分，利润表大部分）
投资中心不仅能控制收入、成本这此短期生产经营决策权，也有投资的决策权，是公司内的“独立”王国。
投资报酬率＝营业利润/平均营业资产
平均营业资产＝（期初营业资产+期末营业资产）/2
剩余收益＝营业利润-平均营业资产*最低投资报酬率
公式解释：
营业利润指EBIT（息税前利润），毕竟投资中心不是公司顶层，此处实际上假设顶层统一考虑筹资问题，即利息（筹资相关）不是投资中心负责的事，这是一个隐含前提。那么“报酬”就指一定期间（年）利息之前，税之前，即息税前利润了。
投资中心的投资：如果只说货币资金的话，实际指的是本金；范围变大，便指成资产了，由于此处的投资报酬率（报效报酬率很多含义）是公司顶层评价投资中心业绩用的，业绩一般侧重于经营业绩，如果评价投资中心包含买股票、债券赚了多少，不太靠谱，所以此处资产专指营业资产。（考试时不会区分）
如果是本金、利息式的话，利息是年末付的，本金是年初给的。而营业利润的取得，假设前提其实是一年中不停流入最后的结果，而营业资产在一年中也在不断增减变化，报酬到底是哪个投资导致的，不好判断，所以统一为期末期初平均，是一各简化方法。
投资报酬率是相对数指标，反映单位平均营业资产一定时期内的回报大小，消除了营业资产（一除它就把它规模大小的影响消除了）大小的影响。
而剩余收益是绝对指标，反映的是投资中心满足总部要求（体现为最低报酬率）后，为总部做出的实实在在的剩余贡献。
最低投资报酬率是公司顶层制定的，一般反映资本成本，也可能是拍脑袋确定的（主观），考试时一般会给出。
D、各项指标优缺点
全书也适用，涉及公式的此类问题都很重要，一般理解了公式再理解优缺点会很容易，多理解就好，此处略。
建议：做例8-22，体会公式的运用。
E、内部转移价格的含义、分类
