2016年度企业所得税汇算清缴工作即将开始，纳税人应做好汇算清缴前的税务调整事项的梳理、调整准备工作，未雨筹募。
股权持有期间股息红利所得的税务处理涉及的内容较多，将开两篇文章进行探讨。本文分析股权持有期间股息红利所得的企业所得税处理。
股息、红利等权益性投资收益：是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入，包括股息、红利、联营分利等。投资方取得股息、红利的税收待遇，应区别投资者身份及被投资单位性质分别处理。
一、居民企业取得股息、红利所得的税务处理
《企业所得税法实施条例》第十七条规定，股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。
（一）从直接投资的居民企业取得的股息、红利所得
根据《企业所得税法》第二十六条及实施条例第八十三条规定，对居民企业从直接投资的其他居民企收取的股息、红利免征企业所得税，但连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的股息、红利不得享受免税优惠。
1、未按出资比例取得的股息、红利享受免税优惠问题。
根据《公司法》第三十四条、第一百六十六条规定，股东约定股息、红利的分配比例与出资比例不一致的，按照股东约定的比例分配。
《国家税务总局所得税司关于企业所得税年度纳税申报表表部分填报口径的通知》（税总所便函[2015]21号）修改了《国家税务总局关于发布中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类，2014年版)>的公告》（国家税务总局公告2014年第63号）的填表说明，将《符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益优惠明细表》（A107011）第6列“依决定归属于本公司的股息、红利等权益性投资收益金额”中“填报纳税人按照投资比例计算的归属于本公司的股息、红利等权益性投资收益金额”，修改为“填报纳税人按照投资比例或者其他方法计算的，实际归属于本公司的股息、红利等权益性投资收益金额”。不按照出资比例分红，而按照股东约定的比例分配，就是这里规定的“其他方法”之一。
《国家税务总局关于发布企业所得税优惠政策事项办理办法>的公告》（国家税务总局公告2015年第76号）规定，纳税人享受居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益免征企业所得税优惠的，应提供以下备查资料：1.被投资企业出具的股东名册和持股比例（企业在证券交易市场购买上市公司股票获得股权的，提供相关记账凭证、本公司持股比例以及持股时间超过12个月情况说明）；2.被投资企业董事会（或股东大会）利润分配决议；3.若企业取得的是被投资企业未按股东持股比例分配的股息、红利等权益性投资收益，还需提供被投资企业的最新公司章程。因此，被投资企业不按股东持股比例分配的股息、红利应在《公司章程》记载，并在董事会（或股东大会）利润分配决议中说明。
综上所述，纳税人享受居民企业之间未按出资比例取得的股息、红利免征企业所得税优惠，应以被投资方宣告分配给股东的金额为依据，并在企业所得税预缴申报时，按国家税务总局公告2015年第76号规定提供上述备查资料，到税务机关进行备案。
2、纳税人取得的被投资企业分配的2007年及以前年度形成的留存收益是否享受免税待遇。
由于股息、红利所得实现的时间为被投资企业宣告分配之日，因此，居民企业分配的利润无论归属于2007年度及以前年度，还是2008年1月1日以后形成的留存收益均享受免征企业所得税优惠。
3、留存收益转增资本问题。
被投资企业将留存收益转增资本，实际上是将留存收益向股东分配股息、红利，股东再以分得的股息、红利增加注册资本。因此，如果股东为法人或公司，被投资企业的留存收益转增资本时，法人股东按照投资比例或股东约定约定比例增加的部分注册资本作为免税收入处理。
被投资方用留存收益转增资本（或股本），投资方按股息、红利所得处理，同时追加投资计税基础。
4、资本公积转增资本。
资本公积、留存收益转增股本，投资企业不进行账务处理，会计上只做股票数量增加的备查记录，不确认为投资收益。被投资企业账务处理为：借资本公积一资本溢价(利润分配一未分配利润、盈余公积)贷实收资本(股本)。
《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函[2010]79号)规定，被投资企业将股权(票)溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收人，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。
股权溢价形成的资本公积税收上认为是企业股东权利的再次确认，不确认股息、红利收入，也就不缴纳企业所得税，当然也不能增加投资方的长期股权投资计税基础，但上述范围仅限于股权(票)溢价所形成的资本公积。因此，当股权(票)溢价所形成的资本公积转为股本时税收与会计是没有差异的。
5、股票股利
被投资企业分配股票股利，会计上只做股票数量增加的备查记录，不确认为投资收益。而税法没有形式的局限，各种形式的权益性投资收益都属于股息、红利所得，包括现金股利、股票股利等。因此，投资企业在收到股票股利时要按照股票的面值确认投资收益，并且在增加股票数量的同时，增加投资的计税基础。
（二）从境外非居民企业取得的股息、红利所得
居民企业从境外非居民企业取得的股息、红利所得，应当按照基本税率（25%）计算缴纳企业所得税，其在境外已纳企业所得税允许按照税法规定计算抵免。
《企业所得税法》第四十五条规定，由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低于我国基本税率（25%）的国家（地区）的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，上述利润中应归属于该居民企业的部分，应当计人该居民企业的当期收入。
《企业所得税法实施条例》第一百一十八条规定，《企业所得税法》第四十五条所称实际税负明显低于25%的，是指低于25%的50%。
《国家税务总局关于简化判定中国居民股东控制外国企业所在国实际税负的通知》（国税函[2009] 37号）规定，根据《企业所得税法》第四十五条的规定，为了简化判定由中国居民企业，或者由中国居民企业和居民个人控制的外国企业的实际税负，中国居民企业或居民个人能够提供资料证明其控制的外国企业设立在美国、英国、法国、德国、日本、意大利、加拿大、澳大利亚、印度、南非、新西兰和挪威的，可免予将该外国企业不作分配或者减少分配的利润视同股息分配额，计人中国居民企业的当期所得。
下篇作品预告：《股权持有期间股息红利所得的税务处理（中）》分析非居民企业从居民企业取得股息、红利所得的企业所得税处理。
齐洪涛
2016年11月8日
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