房地产预缴税金账务处理

房地产开发企业预交税费的会计核算

 

房地产开发企业具有规划性强、投资额大、建设周期长、开发经营业务复杂的特点，同时，国家为加强房地产税收管理，提高税收的调控功能，出台了针对房地产开发企业税收的一些特殊要求和规定，其中，对房地产开发企业开发产品完工前取得预售收入征收营业税和所得税是其与普通生产企业最显著的区别；随着新会计准则的颁布实施，企业应交的各项税费的会计核算也发生了较大的变化。那么，房地产开发企业应如何在新会计准则、相关税法规定下进行会计核算，才能及时、准确的提供预售房地产已经预交的税费，并为完工开发产品提供税收清算依据。本文分别从营业税金及附加和所得税两方面进行分析和探讨。

 

    一、预售收入营业税金及附加的核算

税法规定 “纳税人转让土地使用权或者销售不动产的，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。”，因此，房地产开发企业在取得预售房地产收入时，就须按税法规定就缴纳相应的营业税金及附加，但按《会计准则》和《企业会计制度》的规定该预收款尚不符合收入确认原则。因此，会计核算和税收管理的不一致。为了真实反映企业当期的经营成果，根据收入配比原则，该预收款所需缴纳的营业税金及附加尚不构成企业的成本支出，仅是一种预付性质的现金流出。对此，房地产开发企业在会计核算时，应在“应交税费”科目下设“xx开发项目-预交营业税金及附加”二级明细科目、同时根据所缴交的不同税费名称设置三级明细科目进行核算，用于汇集开发项目在完工前预缴的营业税金及附加。

例1、A房地产企业2008年收取的未完工开发项目B预售款5000万元，计算缴纳营业税250万元、城建税17.5万元，教育费附加10万元。2009年1月该开发项目完工，当月交房并确认收入8000万元。

1、2008年取得预售收入缴交营业税金及附加时的会计分录：

   借：应交税费(B开发项目-预交营业税金及附加-营业税250万元

       应交税费(B开发项目-预交营业税金及附加-城建税17.5万元

       应交税费(B开发项目-预交营业税金及附加-教育费附加10万元

       贷：银行存款    55.5万元

2、2009年1月开发项目完工，交房实现收入8000万元，按规定应交营业税金及附加为400万元、城建税28万元、教育费附加16万元。因2008年在取得预售收入时已预交了相应的税费，因此在当期实际缴交时应将已预交数扣除，则2009年1月实际应交的营业税金为150万元、城建税为10.5万元、教育费附加为6万元。会计分录如下：

 

(1)计算当期销售应交的营业税金及附加

  借：营业税金及附加(B开发项目)   440万元

      管理费用(地方教育费附加)       4万元

      贷：应交税费(B开发项目-应交营业税)  400万元

          应交税费(B开发项目-应交城建税)   28万元

          应交税费(B开发项目-应交教育费附加)  16万元

 

(2)将原已预交的营业税金及附加转冲当期应交数

  借：应交税费(B开发项目-应交营业税)  250万元

      应交税费(B开发项目-应交城建税)  17.5万元

      应交税费(B开发项目-应交教育费附加)   10万元

      贷：应交税费(B开发项目-预交营业税金及附加-营业税   250万元

          应交税费(B开发项目-预交营业税金及附加-城建税    17.5万元

          应交税费(B开发项目-预交营业税金及附加-教育费附加 10万元

    注：原已预交的营业税金及附加在2009年1月地方税(费)申报表中“减免或已缴税(费)额”栏中填列。

(3)缴交税款

   借：应交税费(B开发项目-营业税)150万元

       应交税费(B开发项目-城建税)10.5万元

       应交税费(B开发项目-教育费附加)6万元

       贷：银行存款    166.5万元

 

二、预售收入所得税的会计核算

 

国税发[2006]31号与国税函[2008]299号文件规定房地产开发企业“在未完工前采取预售方式销售取得的预售收入，按照规定的预计利润率分季(或分月)计算出利润额，计入利润总额预缴，开产产品完工、结算计税成本后按照实际利润再进行调整”。由于预售收入缴交的所得税也是一种预付性质的款项，在会计上应作为可抵扣暂时性差异进行核算，待开发产品完工后预售收入符合营业收入确认条件时，该项可抵扣暂时性差异才能进行抵扣，因此，房地产开发企业应设置“递延所得税资产”对该项目可抵扣暂时性差异进行核算，由于考虑到房地产开发企业同时开发几个项目，因此，应在该科目下按开发项目名称设置明细进行核算。

接例1，假定B开发项目完工后，可售面积为50000平方米，可售面积单位工程成本为1500元，已售面积40000平方米，开发项目在市区，预计利润率为15%，适用税率25%。

1、2008年收取预售款时，按规定的预计利润率计算缴交的所得税为5000×15%×25%=187.5万元。会计分录为

  借：递延所得税资产(B开发项目) 187.5万元

贷：银行存款    187.5万元

 

2、2009年1月开发项目完工，进行差异调整，已售开发产品计税成本为40000×1500=6000万元，已实现的销售收入8000万元，则实际毛利额2000万元，毛利率为25%。则当期应申报调整的毛利额为2000－5000×15%=1250万元。会计分录为

  借：所得税(B开发项目)   500万元

      贷：应交税费(应交所得税-B开发项目)   500万元

因原预售时产生的可抵扣暂时性差异在此时已消失，因此应将可抵扣暂时性差异对所得税的影响予以转回，会计分录为：

  借：应交税费(应交所得税- B开发项目)187.5万元

      贷：递延所得税资产(B开发项目) 187.5万元

上述两笔业务也可一并处理，如下：

  借：所得税(B开发项目)   500万元

      贷：应交税费(应交所得税-B开发项目)  312.5万元(即当期调整的毛利额应交的所得税，1250×25%，)

         递延所得税资产(B开发项目)   187.5万元