江苏省苏州工业园区地税局课题组
[内容提要]作为“新业态、新模式”的商业综合体既蕴藏着新的税收潜力，也可能隐含新的税收风险。本文以一个真实稽查案例为切入点，深入分析了苏州工业园区若干商业综合体的经营特点及房产税情况，并和北京、深圳的商业综合体税负情况进行比较，进而提出对商业综合体类型的经营性资产房产税统一按从价方式征房产税的建议。
[关键词]商业综合体 房产税 税负比较
近年来随着城市化进程的不断推进，作为 “新业态、新模式”的商业综合体呈现出爆发性增长态势。所谓“商业综合体”，是将城市中商业、办公、居住、旅店、展览、餐饮、会议、文娱等城市生活空间的三项以上功能进行组合，并在各部分间建立一种相互依存、相互裨益的能动关系，从而形成一个多功能、高效率的综合体。其合理性在于节约用地、缩短交通距离、提高商业效率、发挥投资效益等。然而新的商业形态、新的运营模式，既蕴藏着新的税收潜力，也可能隐含新的税收风险。本文以一个真实稽查案例为切入点，结合一定区域内较具代表性商业综合体的深入调研，就有关商业综合体房产税存在的问题试作分析和建议。
一、案例和问题
某商用置业有限公司（以下简称“A公司”）主要从事区内商业综合体项目的开发、出租和物业管理。A公司所持的大型商业综合体总面积13.71万平方米，集购物、餐饮、影院和休闲娱乐等多种功能为一体，是较为典型的以“体验式消费”为主的商业综合体。
税务机关经过检查发现A公司主要存在以下房产税问题：1、公司的商业综合体项目中，出于功能设计的需要，划分出大面积的公共配套面积，包括中庭、走道等形式的共享空间和客户体验区，以及电梯、卫生间、机房等配套设施及空间，共计公摊面积3.86万平方米。而公司与商家签订的租赁合同都是不包含公共配套面积的套内面积,并仅申报了套内面积的从租房产税，未申报出租面积外的从价房产税； 2、该商业综合体中的室内车库由公司提供给商家和客户免费使用，未计入房产原值申报从价房产税；3、公司将建筑主体内的房产进行人为分割后对不同的商家进行出租，存在装修免租期和空置期情况，该期间未申报从价房产税。
针对公摊面积问题，公司认为其与商户签订租赁合同时，出于经营考虑在合同中仅体现了商户实际使用的套内面积，不包括公共配套面积，但内部管理部门在实际测算并拟定租金时已考虑相关因素，因此其单位租金会相对较高，即公共配套面积实际已体现在租金中并已从租申报房产税，因此不应再价计征房产税。税务机关根据检查情况认定：一方面该公司与商户所签订具有法律效力的合同明确约定了租赁面积即套内面积，没有对公共配套的分摊作出任何约定；另一方面根据实地检查情况以及从该公司取得的宣传文案、历史经营资料等来判断，该公司是公共配套部分的所有者和实际管理者，拥有完全的所有权、处置权和收益权，并经常性地自主利用公共配套区域举办选秀、车展、企业宣传等各类活动并收取费用，或者将原有的公共配套进行临时改造出租等。综上判断，未出租情况下的公共配套面积部分公司应按照房产原值缴纳房产税。
针对室内车库免费使用问题，公司认为其建造车库的目的是为了提供给广大客户和商户使用，车库的功能更多地体现为一种消费配套服务设施，具有很强的公共性，任何人都可以随意使用车库，公司本身并未从车库使用获得收益，因此车库不应该作为公司所有财产，不应承担房产税纳税义务。税务机关根据检查情况认定，该公司是室内车库的产权所有人，虽然目前该公司尚未对车库的使用实际收取停车费，但在与部分商户签订的租赁合同中，约定将在一定条件下对车库的使用收取费用。且在实地调查中发现，公司将车库中部分区域改造后出租给汽车美容装潢店经营，并收取费用。因此，室内车库的所有权、处置权和收益权为该公司所有，它可以根据自身利益自主对其进行支配，对未收取租金部分应按照房产原值缴纳房产税。
针对空置免租期问题，公司认为自签订租赁合同起，相应房产已处于租赁状态，应按照从租计征的方式申报房产税，包含了免租期，而由于商户更替中断而引起的部分商铺空置期，由于房产未实际使用，不应计算缴纳房产税。税务机关根据财税[2010]121号文等房产税相关政策认定，对于该公司出租房产，租赁双方签定的租赁合同约定有免收租金期限的，免租期间应由该公司按照房产原值缴纳房产税；同时，该公司出租的商铺中租赁中断期间暂时空置部分也应按照房产原值缴纳房产税。
二、调研与分析
根据案例中发现的新兴业态的典型性问题，税务机关制定了针对性调研方案，区分辖区内不同商圈的业态分布特点，选取了5个商业综合体项目开展房产税专项调研。调研中，全面收集了调研对象的房产价值、面积用途、出租明细、室内车库情况等具体数据信息，并通过实地走访、约谈交流、数据分析等工作方式，深入分析商业综合体的经营特点及房产税情况。
（一）商业综合体普遍呈现三大经营特点：
1、商业综合体属于“体验式消费业态”，商业分割出租，辅之以宽敞的展示区、中庭、休息区、过道等配套空间；
2、为了吸引消费者，商业综合体往往提供大面积的室内车库，便于顾客实现车到户的便捷消费方式；
3、市场竞争异常激烈，同质化、低盈利的商户易被洗牌淘汰，商户的不断变更导致空置、免租状况的出现。
调研项目面积构成（单位：平方米）
项目名称
出售
自用
出租
配套
车库
免租
空置
其他
B项目
0
750
67031
38596.67
28132
1746
860
0
C项目
0
2250.1
35228.64
29813.74
59699.13
9905.67
14433.67
3556
D项目
0
0
36733.13
32784.88
46560.41
0
0
0
E项目
0
543.2
27464.9
11452.7
26038.7
423
5820
0
F项目
9276.76
0
27339.4
12622.57
4151
3099.43
5348.6
0
（二）商业综合体房产税的行业税负及地区差异分析
调研中发现，前述案例中的房产税问题在目前商业综合体中普遍存在，公司往往仅对出租的套内面积申报从租房产税，对自用的办公面积申报从价房产税，而忽视了公共配套面积、室内车库、空置免租期间的房产税。所调研的5个对象中，部分项目是当年新开业项目，按税法规定未到房产税（从价）申报期，但根据与相关财务人员沟通发现，同样存在公司对房产税政策不了解的情况，税收风险很大。下表统计的就是所调研5个商业综合体的分项目房产税测算明细：
分项目房产税测算明细（单位：万元）
项目名称
配套面积房产税
室内车库房产税
空置免租期房产税
合计
B项目
227.4
87.95
13.88
329.23
C项目
131.66
263.63
107.48
502.77
D项目
201.67
286.39
0
488.06
E项目
59
134.15
32.16
225.31
F项目
113.85
37.44
76.2
227.5
同时，税务机关在调研过程中通过与企业的充分沟通与交流，也了解到目前全国各地房产税政策制定、执行中存在较大区别，税收负担差异明显。以北京、深圳为例，根据《京财税[2007]136号》、《深圳经济特区房产税实施办法》的相关地区性规定，目前北京、深圳两地商业综合体项目房产税采取的都是从价计征方式，即无论房产自有还是出租都按照房产原值的70%计算余值，按1.2%税率征收房产税。而按照税法口径对商业综合体采用从价与从租相结合的计征方式计算房产税，税负则明显高出较多。具体明细见下表：
地区税负差异统计（单位：万元）
口径\
项目名称
税法政策口径
深圳、北京政策口径
从价
从租
合计
税负率（％）
从价
税负率（％）
B项目
333.66
1043.58
1377.24
1.58
730.06
0.84
C项目
528.42
310.65
839.07
1.03
683.99
0.84
D项目
488.05
643.56
1131.61
1.33
493.82
0.84
E项目
228.11
201.67
429.78
0.98
369.60
0.84
F项目
227.48
220.46
447.94
0.79
474.07
0.84
通过上述数据可以看出，其中4个项目按税法政策口径计算的房产税税额均高于按深圳、北京政策口径计算结果。唯一的例外是F项目，该项目是由办公楼改造的商业综合体，存在部分出售情况，且项目新开业，为吸引知名品牌入驻采用了较低租金的营销策略，目前出租率较低。可见，目前深圳、北京的优惠性房产税政策事实上极大降低了综合商业体的房产税税负，造成了不同区域的税负差异明显。
三、政策建议
（一）简化当前税制，降低企业税负
目前房产税的计征方式有两种，一是按照房产余值从价计征，体现了房产税作为财产税的特点；一是按照租金收入从租计征，这又体现了流转税的特质。从全国大部分地区来看，如前所述，对具有三大经营特点的商业综合体来说，两种计征方式的并存，既提高了房产税税负水平，又增加了房产税统计计算的工作量。过重的税负不利于行业、企业的长远发展，也有企业曾经尝试通过关联企业交易，将项目整体以较低价格出租给关联公司，但同样被税务机关依法核定了计税依据。同时，由于企业每个期间的经营性资产税基变化大，纳税过程需重复对税基核算、大量房产设备核查、数据采集计算，对征纳双方都带来很大的人力物力的耗费；对数据的统一度双方的意见也难统一，降低了税务服务的满意度。
（二）扶持产业发展，培植地方税源
从经济发展角度来看，随着“营改增”政策的深入实施，地方税收减少很多，财政收入缺口较大。同时，原来三大税种之一的消费税很有可能迎来根本性改革并划归地方所有，即在零售的最终环节征收消费税，并遵循属地原则，成为地方税收收入的重要组成部分。而商业综合体作为未来零售行业的集聚地，正是消费税增长的重要载体，可有效保证地方财政收入的稳定增长。对商业综合体采用单一从价计征房产税，可以保证税基，稳定财政收入，促进地方经济和谐发展，能有效实现房产税职能，尊重地区差异，提高财政贡献度。
因此，从简税制、降税负，促进商业综合体发展、推动地方税收收入增长的角度出发，建议对商业综合体类型的经营性资产房产税不再区分从租从价两种计征方式，统一合并按从价方式（可以根据市场评估价值）计征房产税。
组长：马伟
副组长：赵新
成员：王海林 董晔 刘逸云 徐洁
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