踏上新征程，如何更好发挥税收在国家治理中的基础性、支柱性、保障性作用，推进国家治理体系和治理能力现代化，是税收学术界面临的重要课题。本文梳理了2021 年国内税收理论研究动态，总结了2021 年税收理论研究的主要观点与贡献，旨在为进一步完善税收政策和改革税收制度提供理论依据。
一、共同富裕目标下的税收职能发挥
党的十八大以来，党中央把逐步实现全体人民共同富裕摆在更加重要的位置，采取有力措施保障和改善民生，打赢了脱贫攻坚战，目前已经进入扎实推动共同富裕的历史阶段。如何更为有效地发挥税收的收入分配职能、实现共同富裕的目标，是学术界关注的热点问题。刘尚希认为，税收的调节职能衍生于收入职能，其作用大小取决于收入职能的强弱。保证初次分配环节的起点公平、机会公平和规则公平，缩小人的能力差别和群体性鸿沟是促进共同富裕的重要途径，单纯依靠税收的调节作用难以达到共同富裕的结果。杨志勇认为，直接税是实现收入和财富公平分配、促进共同富裕最主要的措施。进一步优化所得税制度、发挥财产税对缩小收入分配差距的作用有助于促进共同富裕目标的实现。冯俏彬认为，促进共同富裕要发挥好税收的调节作用，包括优化完善企业所得税、进一步完善综合与分类相结合的个人所得税制度、尽快出台房地产税、适时研究开征遗产税与赠与税、稳妥推动社会保险“费改税”并降低名义税率、加强对数字经济的税收管理与制度创新等具体措施。
目前学术界对税收在实现共同富裕目标中的作用看法较为一致，普遍认为提高在收入分配中作用更为明显的直接税比重、完善消费税、加强税收征管和对数字经济的税收监管将有利于抑制收入分配差距的扩大。值得注意的是，对收入分配产生影响的是所有税收的分配结果，而不仅仅是直接税。此外，包括转移支付、社会救济等在内的政府支出也是一种重要的收入分配工具。实践表明，税收在从收入由富人转向穷人的再分配过程中发挥的作用可能不如公共支出作用明显——通常而言，税收在“劫富”方面更为有效，但在“济贫”方面却功效不彰。
二、数字经济下税收依据的讨论与引申
税收依据诠释了税收的正当性，是税收本质的核心内容，也是展开税收理论研究的基石。从税收的正当性上看，征税权应当归属于通过提供公共产品和公共服务参与社会财富创造的辖区政府手中。值得注意的是，当发生跨辖区交易或产生跨辖区所得时，就会产生公共产品和服务受益主体与成本补偿主体的错配。也就是说，政府在价值创造过程中的贡献，可能会被错配到辖区以外，从而使价值创造地的税基遭受侵蚀，税收权益无法得到有效保障。当前，随着数字经济的发展，有关数字经济下税收依据的讨论，已成为税收研究的热点。张巍等认为，基于传统实体经济的供应利润观未能正确认识价值是由供应和需求相互作用共同创造的市场经济规律，无法在数字经济环境下为消费地政府参与跨境营业利润分配提供理论依据和可行办法。廖益新认为，构建数字经济时代公平合理的税收秩序应承认市场需求对企业价值创造的贡献，基于供需结合的利润观实现税收权益的公平分配。
相应地，完善中央与地方税收划分、建立辖区居民公共服务与地方税的有机联系是税收依据理论在税收实践中的应用。刘怡等认为，随着消费对经济增长贡献的增加和消费统计准确性的提高，将增值税收入分享由依据生产地原则调整为依据消费地原则有利于促进区域协调发展。张斌认为，数字经济的发展使经济活动地、价值创造地与税源地产生了背离，突破传统的地方税的收入划分和征收方式是地方税体系建设面临的重要课题。
既有研究基于现代税收依据理论对数字经济环境下政府征税的正当性问题进行了讨论，旨在提出更公平、更合理且易于被各方接受的改革方案，更为充分地体现税收在国家治理中的地位和作用。对于国内中央与地方政府间税收划分以及地方税体系构建问题，也应按照公共产品和服务受益与成本补偿相对应的原则稳步推进，尽量避免因政府间税收划分而导致的税负输出和资源配置效率损失，在事权与资源配置大体匹配的基础上，通过政府间转移支付缓解或解决横向财政失衡问题，满足人民对美好生活的需要。
三、税收对资源配置和经济运行的影响
税收在市场机制能够有效配置资源的情况下应保持中性，避免因征税而导致效率损失，以减少对市场运行的干预和对经济活动主体行为造成的扭曲。相反，在市场机制不能实现资源有效配置的情况下，税收则应作为一种政策工具，积极发挥资源配置的作用。既有文献表明，增值税、房产税、资源税、企业所得税等税种的资源配置效应是目前理论关注的热点问题。尹恒 等发现，制造业增值税税率差异引致的超额负担极为有限，甚至可以忽略不计，短期内取消增值税优惠政策、将多档税率整合为统一税率收益并不明显，以渐进方式推进增值税改革可能避免较大的效率损失。冯阔等认为，与完全退税下单档增值税税率变化具有贸易中性的特征相比，在不完全退税的情况下提高税率相当于对出口征税从而产生扭曲效应，此时多档税率引致的有效税率提高和资源配置扭曲将使本国出口和经济福利水平下降。肖春明研究发现，增值税税率下调通过投资机会成本效应和价格效应降低了企业税费负担，进而显著影响了企业投资规模。
除增值税外，房产税的经济效应也是学术界关注的焦点问题。杨龙见等采用合成控制法估计了2011年上海市房产税改革对城市生产效率的影响，发现与重庆市的房产税相比，税基相对较宽的上海市房产税政策在一定程度上缓解了住房价格的非理性上涨，改善了资本和劳动在行业间的配置，进而促进了上海市生产率的提升。周建军等采用合成控制法考察上海和重庆2011年房产税试点改革对实体经济“脱实向虚”的发展趋势是否具有抑制作用，发现房产税政策能够有效遏制征税地区房地产行业新增产值占GDP 比重的提高，促进实体经济“脱虚返实”。
此外，还有一些学者还研究了消费税和资源税的经济效应以及企业所得税优惠政策的效应。
四、对税制结构优化的考察
税制结构体现了一个国家税收制度的内部构造。税制结构的合理性是发挥税收职能和实现税收政策目标的前提。在现代国家治理背景下，税制结构在一定程度上影响政府的行政效率、公共收支的透明程度和社会资源配置的公平性。既有研究表明，国内学术界有关税制结构的讨论主要聚焦于直接税和间接税占比对国家治理现代化和经济高质量发展的影响，以及完善我国税制结构面临的制约因素等方面。吴俊培等考察了税制结构对国家治理效率、居民收入分配差距以及腐败控制的影响，发现直接税提升了参与式治理程度，因而直接税在税制结构中的占比提升有利于提升国家治理效率、促进社会公平和减少腐败等目标的实现。朱青认为，包括所得课税和财产课税在内的直接税可以通过累进税率调节纳税人收入水平，进而实现公平分配的目标。税制结构中直接税和间接税所占的比重受制于税收征管水平和政府在政策目标之间的权衡。马珺等认为，受经济发展水平和征管手段所限，我国当前的税制结构仍存在存量税和流量税失衡、收入分配调节作用不彰等问题，需妥善平衡不同目标和不同手段之间的关系，系统推进税制结构的优化。
既有研究对我国税制结构的现状、效应和影响因素等问题进行了较为全面的分析。对于现代国家而言，直接税的完善对于提高税收制度的公平性和可观察性、增强社会成员对政府的信任感和社会运行体系的认同感、提高政府的负责程度和回应性具有重要现实意义。需要指出的是，税制结构的形成和完善不仅取决于决策者在公平与效率目标之间的权衡，也受到一个国家或地区的经济发展水平、历史传统以及税收征管能力等多种因素的制约。既有研究对于调整税制要素、形成与我国经济发展水平和税收征管能力相匹配的税制结构具有重要的理论价值和现实意义。
五、对税负转嫁与归宿的探索
由于市场经济和自由定价体制的存在，法律上规定的纳税人可以通过调整应税商品的价格将税收部分或全部转移给他人负担。由于税负转嫁的存在，税收政策的效应可能会偏离预期目标，因此，通过考察税收负担的转嫁与归宿，有助于明确税收政策的实施效果，更好地完善税收制度。寇恩惠等对增值税转嫁方向、转嫁比例和转嫁时间等要素进行分析和考察，发现增值税税率调整导致的税负变化短期内由企业所有者、企业员工、下游企业和中间投入供应商四方共同分担。谷成等的研究结果表明，增值税税率下调对企业研发投入具有显著促进作用。马海涛等研究发现，增值税有效税率与企业固定资产投资的关系取决于宏观经济环境和企业税负转嫁能力，增值税有效税率降低促进了固定资产投资增加。
既有文献聚焦于考察增值税的转嫁与归宿问题。上述研究分别侧重于从供给和需求弹性、研究时限和市场结构等因素考察增值税的转嫁与归宿，证实了上游企业可以通过提高价格的方式将税收负担转嫁给下游企业。准确把握增值税税负转嫁的方向和承担主体有助于全面客观评价增值税的经济效应和运行规律，通过完善增值税的要素设计提高对居民收入分配的调节作用，发挥减税政策对创新驱动的激励作用，增强税制改革效应的可预见性，为深化增值税改革提供理论依据。
六、对税收遵从问题的思考
税收遵从是一国税制能够得以顺利实施并达成预期政策目标的必要条件。传统税收遵从理论强调通过稽查和处罚促进社会成员的遵从行为，保障整个社会的遵从水平。但从现代国家治理的视角看，社会成员对税收制度的公平性、公共产品和服务的有效性、政府行为的负责性等方面的认知和态度也在一定程度上影响其遵从决策。对税收遵从影响因素的考察一直是学术界关注的热点问题。李文认为，因有限理性而产生的启发式判断、理性信息疏忽、预设证实偏差、损益框架效应和对不公平的厌恶感等问题可能会导致纳税人在自身实际税负、对税收公平的认知和对税务机关的评价、公共品供给状况等方面形成认知偏差并影响其税收遵从决策。罗昌财等认为，从促进税收遵从的手段看，纳税人管理、交易对象管理和交易过程管理是构成个人所得税反避税机制的三个主要模块。
既有研究考察了影响纳税人遵从决策的影响因素，提出了提高纳税人税收遵从水平的政策建议。深入推进严格规范执法和积极探索非强制性执法，促进纳税人税收意识和遵从水平的提高，有助于使税收更好地满足国家治理现代化的需要。在现代国家治理背景下，通过分析纳税人行为方式和心理状况进一步考察税收遵从决策，对于更好地发挥以自然人为征税对象的个人所得税和房地产税的作用、提高直接税比重具有重要意义。
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