为引导金融机构在小微企业、“三农”等方面发挥积极作用，更好地服务实体经济发展，《财政部 税务总局关于金融机构小微企业贷款利息收入免征增值税政策的通知》（财税〔2018〕91号）等文件，对金融机构提供的特定贷款服务给予免征增值税优惠。本文试就金融机构贷款利息收入增值税优惠相关政策、免税方法及具体适用进行梳理和分析。
政策沿革
金融机构贷款利息收入增值税优惠政策涉及四个文件，五个重要时间点。四个文件前后衔接，相互关联，执行中需从特定贷款对象、政策执行时间及免税额计算方法等方面准确把握。
首先来看四个文件对贷款利息收入的优惠规定。《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点》（财税〔2016〕36号，以下简称36号文）规定，2016年12月31日前，金融机构提供给农户的小额贷款取得的利息收入，免征增值税。小额贷款指单笔且该农户贷款余额总额在10万元（含本数，下同）以下的贷款。《财政部 税务总局关于延续支持农村金融发展有关税收政策的通知》（财税〔2017〕44号，以下简称44号文）延续了36号文这一规定，自2017年1月1日至2019年12月31日，对金融机构农户小额贷款的利息收入，免征增值税。《财政部 税务总局关于支持小微企业融资有关税收政策的通知》（财税〔2017〕77号，以下简称77号文）进一步扩大了免税利息收入的贷款对象及额度。对金融机构向农户、小型企业、微型企业及个体工商户发放100万元以下小额贷款取得的利息收入，自2017年12月1日至2019年12月31日，免征增值税。因77号文涵盖了44号文第一条所规定的优惠内容，故相应废止了44号文的第一条。《财政部 税务总局关于金融机构小微企业贷款利息收入免征增值税政策的通知》（财税〔2018〕91号，以下简称91号文）规定，自2018年9月1日至2020年12月31日，进一步将享受优惠的小额贷款额度由100万元提高到1000万元，并提供两种免税计算方法，金融机构可以任选其中一种适用免税政策。需要注意的是，91号文优惠政策的贷款对象不再包含农户。此外，对金融机构向小型企业、微型企业及个体工商户发放单户授信小于100万元，或者没有授信额度，单户贷款合同金额且贷款余额在100万元以下的贷款，2018年9月1日以后仍可按77号文的规定，取得的利息收入全额享受免征增值税政策，而无需将贷款利率水平参照人民银行同期同类贷款基准利率150%，在两种免税计算方法中选择适用。
上述文件中出现五个重要的时间点。一是2016年5月1日，全国范围内全面推开营业税改征增值税试点，贷款服务作为金融服务的税目之一，纳入增值税应税范围，适用6%的税率。二是2017年12月1日，享受优惠的小额贷款额度由10万元提高到100万元。三是2018年9月1日，享受优惠的小额贷款额度由100万元提高到1000万元，并出现以人民银行同期贷款基准利率150%为利率标准的两种免税计算方法。四是2019年12月31日，金融机构农户小额贷款优惠政策执行到期。五是2020年12月31日，金融机构向小型企业、微型企业和个体工商户发放小额贷款利息收入优惠政策执行到期。
判断金融机构贷款利息收入是否可适用免征增值税政策，有三个维度，两类情形。三个维度分别是特定的贷款对象、限定的贷款额度和规定的贷款利率。两类情形分别是：情形一，仅考虑贷款对象及额度。金融机构对符合政策规定的贷款对象提供贷款服务，且贷款金额符合小额贷款的额度标准，取得的利息收入全额免征增值税。如36号文规定的金融机构农户小额贷款免税，只要贷款对象为农户，且贷款额度在10万元以下的，金融机构取得的利息收入便可享受免征增值税的优惠。情形二，综合考虑贷款对象、额度及利率水平。如91号文规定适用免征增值税政策需满足三个条件，一是贷款对象为小型企业、微型企业和个体工商户。二是符合小额贷款额度规定，即单户授信小于1000万元的贷款；没有授信额度的，单户贷款合同金额且贷款余额在1000万元以下的贷款。三是在规定的贷款利率标准内，即人民银行同期贷款基准利率的150%以内。
免税方法
91号文供选择的两种免税适用方法，区别在于如何使用政策规定的贷款利率标准。两种方法均是将贷款利率水平与人民银行同期贷款基准利率150%进行比较，但这一标准在两种方法中的作用却不尽相同。
方法一：对利率水平不高于规定利率标准的单笔贷款，取得的利息收入免征增值税。单笔贷款的利率水平不高于人民银行同期贷款基准利率150%的，则该笔贷款的利息收入可适用免征增值税政策；单笔贷款的利率高于人民银行同期贷款基准利率150%的，则该笔贷款的利息收入全额征税。这里的规定利率标准，可以理解为增值税的起征点。单笔贷款利率水平不超过该标准，无需缴纳增值税；一旦超过规定标准，则该笔贷款取得的全部利息收入均需按规定缴纳增值税。
例如：某金融机构（经人民银行批准成立，已通过监管部门上一年度“两增两控”考核），主要经营存贷款业务。2019年第一季度面向小微企业、个体工商户提供小额贷款服务取得的利息收入为60万元（不含税，下同），其中单笔贷款利率高于6.525%的利息收入为10万元。假设当期无其他业务发生。金融机构一年期贷款基准利率为4.35%，其150%为6.525%。
如该金融机构选择91号文的方法一，对单笔贷款利率不高于6.525%而取得的利息收入50万元（60－10），作为增值税免税收入申报；对单笔贷款利率高于6.525%而取得的利息收入10万元，应按6%税率申报缴纳增值税0.6万元。
方法二：对每笔贷款利率不高于规定利率标准的部分，取得的利息收入免征增值税。适用该方法可就全部贷款业务取得的利息收入综合考虑，以人民银行同期贷款基准利率150%作为利率标准，将全部利息收入划分为两部分，其中不超过规定利率标准取得的利息收入，享受免征增值税政策；超出规定利率标准取得的利息收入，按现行政策规定缴纳增值税。这里的规定利率标准，可以理解为增值税的免征额。从单笔贷款看，利率不高于规定利率标准的，免征增值税；高于规定利率标准的，将取得的利息收入分解为两部分，仅就高于规定利率标准部分取得的利息收入征收增值税。
承上例，该金融机构2019年第一季度面向小微企业、个体工商户提供小额贷款服务取得的利息收入为60万元，其中有部分单笔贷款利率为6.65%，比规定利率标准6.525%高出0.125%，经统计该部分利率对应的利息收入为1.2万元。
如该金融机构选择91号文的方法二，对贷款利率不高于6.525%部分取得的利息收入58.8万元（60－1.2）作为增值税免税收入申报；对贷款利率高于6.525%部分取得的利息收入1.2万元，应按6%税率申报缴纳增值税0.072万元。
金融机构可按会计年度选择上述方法之一作为免税适用方法，一经选定，当年不得变更。此外，根据36号文的规定，金融企业发放贷款后，自结息日起90天内发生的应收未收利息按现行规定缴纳增值税，自结息日起90天后发生的应收未收利息暂不缴纳增值税，待实际收到利息时按规定缴纳增值税。即无论采用上述哪种方法，其利息收入的确认均遵循90日内按权责发生制确认；90日后按收付实现制确认。
政策适用
金融机构必须单独核算符合免税条件的小额贷款利息收入，按现行规定向主管税务机关办理纳税申报；未单独核算的，不得免征增值税。金融机构自行申报享受该优惠政策，相关免税证明材料留存备查。金融机构适用贷款利息收入增值税优惠政策，需区分两类贷款对象。一是农户，金融机构农户小额贷款利息收入免征增值税政策的执行期限自2016年5月1日至2019年12月31日。小额贷款额度，区分不同时间段有所不同，其中2016年5月1日至2017年11月30日为10万元；2017年12月1日至2019年12月31日为100万元。满足贷款对象为农户，贷款金额不超过规定额度，即可享受贷款利息收入免征增值税政策。二是小型企业、微型企业、个体工商户。金融机构向小型企业、微型企业和个体工商户发放小额贷款取得的利息收入，免征增值税政策执行期限为2017年12月1日至2020年12月31日。对于贷款额度不超过100万元的利息收入，在该政策执行期间，不论利率水平是否超过同期贷款基准利率150%的限定标准，其全部利息收入均可享受免征增值税政策。对于贷款额度超过100万元的利息收入，区分不同时间段适用不同的免税政策，其中2017年12月1日至2018年8月31日，符合政策规定的贷款对象、额度，则全部利息收入均可享受免征增值税政策；2018年9月1日至2020年12月31日，金融机构需按同期贷款基准利率150%的限定标准，选择政策规定的两种方法之一计算免征增值税的利息收入。
此外，正确适用金融机构贷款利息收入增值税优惠政策，需准确把握三个概念的界定。一是金融机构，指经人民银行、银保监会批准成立的，已通过监管部门上一年度“两增两控”考核的机构，以及经人民银行、银保监会、证监会批准成立的开发银行及政策性银行、外资银行和非银行业金融机构。所谓“两增两控”是指单户授信总额1000万元以下小微企业贷款同比增速不低于各项贷款同比增速，有贷款余额的户数不低于上年同期水平，合理控制小微企业贷款资产质量水平和贷款综合成本（包括利率及贷款相关的银行服务收费）水平。金融机构完成“两增两控”情况，以银保监会及其派出机构考核结果为准。二是农户，指长期（一年以上）居住在乡镇（不包括城关镇）行政管理区域内的住户，包括长期居住在城关镇所辖行政村范围内的住户和户口不在本地而在本地居住一年以上的住户。36号文、44号文与77号文对农户的表述基本一致，区别仅在于77号文将个体工商户并入贷款优惠对象，故“农户”的概念解释中不再出现“农村个体工商户”。农户贷款的判定应以贷款发放时的承贷主体是否属于农户为准。三是小微企业，指符合《中小企业划型标准规定》（工信部联企业〔2011〕300号）的小型企业和微型企业。其资产总额和从业人员指标均以贷款发放时的实际状态确定；营业收入指标以贷款发放前12个自然月的累计数确定，如经营不满12个自然月的，按照“企业实际存续期间营业收入÷企业实际存续月数×12”公式换算年营业收入。金融机构贷款利息收入增值税优惠政策涉及的小型企业、微型企业，不同于企业所得税法中的小型微利企业；普惠性税收减免政策（财税〔2019〕13号文提高增值税小规模纳税人免税标准，放宽小型微利企业标准）惠及的小微企业；以及增值税小规模纳税人。
联系客服
