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应收票据底稿编制讲解
新用户12603780
>《CPA审计杂货铺》
2022.09.01 广西
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本篇名为应收票据底稿编制讲解,但主要是以票据台账示例几种常见的调整,不涉及详细的核查程序,核心内容为期末已背书、贴现但未到期银行承兑汇票的审计调整,以通俗易懂的例子帮助小伙伴理解应收票据和相关准则,学会后便可顺利完成常规底稿编制了,本
篇内容分为三部分来讲,一是常见调整及相关程序,二是需要的资料,三是需要执行的程序。
先了解下应收票据:由付款人或收款人签发、由付款人承兑、到期无条件付款的一种书面凭证。应收票据按承兑人不同分为商业承兑汇票和银行承兑汇票,商业承兑汇票是付款人签发并承兑,或由收款人签发交由付款人承兑的汇票。银行承兑汇票是由在承兑银行开立存款账户的存款人出票,由承兑银行承兑的票据。
来了解下银行承兑汇票和商业承兑汇票的主要区别:
银行承兑汇票由银行来承兑,商业承兑汇票是由银行以外的付款人(企业)承兑。商业承兑汇票签发人银行存款不足时,银行
可拒绝支付
,银行承兑汇票签发者银行存款不足时,银行
见票无条件支付
。所以银行承兑汇票较商业承兑汇票安全系数高。
提示:手机上可能看不清表格内容,最好用电脑看。
一、常见调整及相关程序
1、期末已背书、贴现但未到期银行承兑汇票的审计调整
假设审计基准日为2020.12.31,票据台账示例如下:
第一步、取得票据台账后在银票后插入一列,用来区分是否属于6+9银行:
6家大型商业银行:
中国银行、中国农业银行、中国建设银行、中国工商银行、中国邮政储蓄银行和交通银行;
9家上市股份制商业银行:
招商银行、浦发银行、中信银行、中国光大银行、华夏银行、中国民生银行、平安银行、兴业银行、浙商银行。
银行可能会变动,如有新名单,根据实际情况区分即可,不必纠结。
第二步、关注票据到期日、背书日期,筛选出不属于6+9银行的票据:
然后关注以下两种情况:
(1)期末已背书但未到期银行承兑汇票
举个栗子:2021/1/13我们卖货,客户(前手)付款没有用现金,而是给了我们一张票据,此时我们(持票人)账上就记了一笔应收票据,在票据未到期前,我们在买货的时候把这张票据转给(背书)供应商(背书转让单位)用来付款,此时供应商就成了持票人,如果票据有问题,到期被银行拒绝付款,那持票人是可以找我们要钱(追索权)的,所以我们还是有潜在的偿还义务,风险还没有转移,所以能不能在背书的时候结转(终止确认)应收票据,还要看银行的类型,6+9银行信用等级高,到期不给钱的概率很低,所以背书的时候可以终止确认,其他的银行银行信用等级一般,所以背书的时候不能终止确认
此时我们来看序号4对应的票据,票据到期日为2021/1/13,在审计期间未到期,但已经背书转让,不能终止确认。
如果企业已经终止确认并做如下分录:
借:应付账款100万
贷:应收票据100万
应做以下审计调整:
借:应收票据 100万
贷:其他流动负债-已背书未到期商业承兑汇票100万
注:贷方也可用应付账款,但考虑到商业汇票的期限是6个月,期限较短,在期末列报放到其他流动负债可能更合适,在此不必纠结。
看懂例子后再来看相关规定:
《企业会计准则第23号——金融资产转移》规定:“企业已将金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移给转入方的,应当终止确认该金融资产。”
《票据法》第六十一条规定:“汇票到期被拒绝付款的,持票人可以对背书人、出票人以及汇票的其他债务人行使追索权。”
由信用等级较高银行承兑的银行承兑汇票到期不获支付的可能性较低,在背书或贴现时几乎所有的风险和报酬已经转移,满足终止确认的条件,故在背书或贴现时终止确认;
由信用等级一般银行承兑的银行承兑汇票以及商业承兑汇票在背书或贴现时不得终止确认,待到期兑付后终止确认。
(2)期末已贴现但未到期商业承兑汇票
举个栗子:收到的票据我们没用来转给供应商付款,而是在票据未到期前去银行换现金(贴现),已贴现未到期票据根据公司与银行签订的贴现协议及票据法相关规定,若票据到期后无法承兑,则银行有权向公司进行追索。所以风险没有转移,此时交易实质上为我们以票据质押取得了一笔质押借款,因此,贴现获取的资金应计入短期借款。贴现利息(票据票面金额与贴现获取的资金之间的差额)应在票据贴现日到票据到期日之间按照实际利率法进行摊销,确认财务费用(利息支出)和借款,等后续贴现票据到期偿付时,再同时终止确认票据和借款。在实务中,基于重要性原则,为简化会计处理,也可在贴现时直接按照贴现票据的票面余额确认借款,同时将贴现利息
一次性计入财务费用
,不必过多纠结。
我们来看序号5对应的票据,票据到期日为2021/5/25,在审计期间未到期,但已经贴现。
如果企业在贴现后做以下分录:
借:银行存款 498329.44
财务费用
1670.56
贷:应收票据 500000
因为信用等级一般银行承兑的银行承兑汇票以及商业承兑汇票在背书或贴现时不得终止确认,待到期兑付后终止确认,所以做以下调整分录:
借:应收票据 500000
贷:短期借款——已贴现未到期商业承兑汇票 500000
指引参考:
根据《上市公司执行企业会计准则案例解析》(2019)的案例指引,在判断承兑汇票贴现是否将所有权上几乎所有的风险和报酬转移时,应注意承兑汇票的信用风险、利率风险、延期付款风险等。根据信用风险及延期付款风险的大小,可将应收票据分为两类:一类为由信用等级较高的银行承兑的汇票,另一类为由信用等级不高的银行承兑的汇票或由企业承兑的商业承兑汇票。如果用于贴现的银行承兑汇票是由信用等级较高的银行承兑,随着票据的贴现,信用风险和延期付款风险很小,并且票据相关的利率风险已转移给银行,因此可以判断票据所有权上的主要风险和报酬已经转移,可以终止确认。如果用于贴现的银行承兑汇票是由信用等级不高的银行承兑,贴现不影响追索权,票据相关的信用风险和延期付款风险仍没有转移,不应终止确认。
2、期末列报调整:
由
信用等级一般银行承兑的银行承兑汇票以及商业承兑汇票
在背书或贴现时继续确认应收票据,待到期兑付后终止确认。由于其在背书、贴现时不能终止确认,故该类票据期末结存金额仍属于持有并收取合同现金流量的业务模式,该类票据只能分类为以摊余成本计量的金融资产在“
应收票据
”科目列报
由
信用等级较高银行承兑的银行承兑汇票
在背书或贴现时终止确认。同时,由信用级别较高的商业银行承兑的银行承兑汇票,其在背书、贴现时终止确认,故在业务模式认定时,可能会被认为兼有收取合同现金流量目的及出售目的的业务模式,则该类票据期末结存金额将分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产在“
应收款项融资
”科目列报。
假设企业期末应收票据余额100万,票据台账示例如下:
(1)序号6对应的票据为6+9银行,票据金额应在
应收款项融资
科目列报,调整如下
:
借:应收款项融资 500000
贷:应收票据 500000
公允价值变动审计调整:
借:其他综合收益
贷:应收款项融资-公允价值变动
注:各期末对应收款项融资余额进行公允价值测试,公允价值与账面余额的差异调整其他综合收益(是否调整视重要性水平确定,
暂时一般先不调整
,财务基础较好的企业会有测算表自行测算,在
预期信用损失部分会讲解,
在此不展开)
(2)序号7对应的票据不是6+9银行,继续在
应收票据
科目列报。
3、坏账调整:
商业汇票的期限是6个月,所以期末应收票据的账龄都是6个月以内,一般不计提坏账,
如存在逾期或其他损失情况的银行承兑汇票,根据预计可回收金额与账面价值的差额计提坏账。一般上市公司的应收票据政策为参考历史信用损失经验,结合当前状况以及对未来经济状况的预测,通过违约风险敞口和整个存续期预期信用损失率,计算预期信用损失,此处单独讲解,在此仅了解以下内容即可:
关注企业票据台账中期末已到期未结转的商业承兑汇票,了解情况后如果是对方企业无力支付汇票票款,则将应收票据转到应收账款:
借:应收账款
贷:应收票据
然后按应收账款政策进行坏账调整:
借:信用减值损失
贷:坏账准备
应收款项融资坏账调整分录:
借:信用减值损失
贷:
其他综合收益-信用减值准备
4、监盘:
此部分参考
审计监盘程序讲解合集
常规调整与相关程序内容至此结束,此时再来看二、三部分查缺补漏即可。
二、需要的资料:
1、应收票据备查簿
2、预期信用损失计提政策和期末预期信用损失计提明细及相关依据
三、执行的程序
1、获取或编制应收票据明细表:
提示:
将获取到的应收票据备查簿将相关内容复制粘贴到底稿模板即可:
(1)复核加计是否正确,并与总账数和明细账合计数核对是否相符;结合坏账准备科目与报表数核对是否相符;
(2)检查非记账本位币应收票据的折算汇率及折算是否正确;
(3)检查逾期票据是否已转为应收账款。
2、取得被审计单位“应收票据备查簿”,核对其是否与账面记录一致。在应收票据明细表上标出至审计时已兑现或已贴现的应收票据,检查相关收款凭证等资料,以确认其真实性。
3、监盘库存票据,并与“应收票据备查簿”的有关内容核对;检查库存票据,注意票据的种类、号数、签收的日期、到期日、票面金额、合同交易号、付款人、承兑人、背书人姓名或单位名称,以及利率、贴现率、收款日期、收回金额等是否与应收票据登记簿的记录相符;关注是否对背书转让或贴现的票据负有连带责任;注意是否存在已作质押的票据和银行退回的票据。
4、对应收票据进行函证,并对函证结果进行汇总、分析,同时对不符事项作出适当处理。
提示:
票据较少情况下无需函证,监盘即可
5、对于大额票据,应取得相应销售合同或协议、销售发票和出库单等原始交易资料并进行核对,以证实是否存在真实交易。
6、请被审计单位协助,在应收票据明细表上标出至审计时已收回的应收票据金额,对已收回金额较大的款项进行常规检查,如核对收款凭证、银行对账单、销货发票等,并注意凭证发生日期的合理性,分析收款时间是否与合同相关要素一致。
7、复核带息票据的利息计算是否正确;并检查其会计处理是否正确。
8、对贴现的应收票据,复核其贴现息计算是否正确,会计处理是否正确。编制已贴现和已转让但未到期的商业承兑汇票清单,并检查是否存在贴现保证金。
9、评价针对应收票据计提的坏账准备的适当性:
(1)取得或编制坏账准备计算表,复核加计正确,与坏账准备总账数、明细账合计数核对相符;将应收票据坏账准备本期计提数与资产减值损失相应明细项目的发生额核对,并确定其是否相符;
(2)检查应收票据坏账准备计提和核销的批准程序,取得书面报告等证明文件;评价坏账准备所依据的资料、假设及计提方法;复核应收票据坏账准备是否按经股东(大)会或董事会批准的既定方法和比例提取,其计算和会计处理是否正确;
(3)实际发生坏账损失的,检查转销依据是否符合有关规定,会计处理是否正确;
(4)已经确认并转销的坏账重新收回的,检查其会计处理是否正确;
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