第十七章 政府补助
一、政府补助的概念（★）
1.范围
包括政府对企业的无偿拨款、税收返还、财政贴息，以及无偿给予非货币性资产等。不属于：
①直接免征、增加计税抵扣额、抵免部分税额等不涉及资产直接转移的经济资源，不适用政府补助准则。
②部分减免税款需要按照政府补助准则进行会计处理
小微企业在取得销售收入时，应当按照税法的规定计算应交增值税，如其销售额满足税法规定的免征增值税条件时，应当将免征的税额转入当期损益
借：应交税费——应交增值税
贷：其他收益
③属于一般纳税人的加工型企业根据税法规定招用自主就业退役士兵，并按定额扣减增值税的，应当将减征的税额计入当期损益
借：应交税费——应交增值税（减免税额）
贷：其他收益
④ 增值税出口退税不属于政府补助
2.政府补助的特征
政府如以企业所有者身份向企业 投入资本，享有相应的所有者权益，政府与企业之间是投资者与被投资者的关系，属于互惠交易。
企业从政府取得的经济资源，如果与企业销售商品或提供劳务等活动密切相关，且来源于政府的经济资源是企业商品或服务的 对价或者是对价的组成部分，应当按照《企业会计准则第14号——收入》的规定进行会计处理
二、政府补助会计处理（★★★）
两种方法：一是 总额法，将政府补助全额确认为收益；二是 净额法，将政府补助作为相关成本费用的扣减。
1.与资产相关的政府补助
方法一：总额法会计处理 | 方法二：净额法会计处理。 |
（1）实际收到财政拨款确认递延收益 | |
借：银行存款 | 借：银行存款 |
（2）购入设备 | |
借：固定资产 | 借：固定资产 |
（3）计提折旧，同时分摊的递延收益 | |
①计提折旧 | ①计提折旧 |
（4）出售或报废设备同时转销递延收益余额 | |
①出售设备 | ①出售设备 |
2.与收益相关的政府补助
（1）用于补偿企业 以后期间的相关成本费用或损失的
①如果收到时，暂时无法确定判断企业能否满足政府补助所附条件。
借：银行存款
贷：其他应付款
客观情况表明企业能够满足政府补助所附条件后再确认递延收益。
借：其他应付款
贷：递延收益
如果收到时，客观情况表明企业能够满足政府补助所附条件，则应当确认为递延收益
借：银行存款
贷：递延收益
②在确认费用和损失期间计入当期损益，或冲减相关成本。
借：递延收益
贷：管理费用、生产成本等 【净额法】
其他收益 【总额法】
【提示】如果没有时间条件，但是有支出条件，按照支出发生额摊销；如果已知时间条件，按照时间条件平均摊销；
（2）用于补偿企业 已发生的相关成本费用或损失的，直接计入当期损益（总额法：其他收益）或冲减相关成本（净额法：冲减管理费用）
①退回的增值税时：
借：其他应收款
贷：其他收益
②企业遭受重大自然灾害收到了政府补助资金：
借：银行存款
贷：营业外收入
（3）已计入损益的政府补助需要退回的，应当分别下列情况进行会处理：
①初始确认时冲减相关资产成本的，应当调整资产账面价值；
②存在尚未摊销的递延收益的，冲减相关递延收益账面余额，超出部分计入当期损益；
③属于其他情况的直接计入当期损益。
3.特定业务的会计处理
（1）综合性项目政府补助
综合性项目政府补助，包含与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助，企业需要将其进行 分解，并分别进行会计处理。难以区分的，应当将其整体归类为 与收益相关的政府补助进行处理。
【基本例题】2×19年6月15日，某市科技创新委员会与乙企业签订了科技计划项目合作书，拟对乙企业的新药临床研究项目提供研究补助资金。政府资助的200万元用于补助设备费60万元，其余140万元用于补助尚未发生的前期研发费用支出。
乙企业于2×19年7月10日收到补助资金200万元。乙企业于2×19年7月25日按项目合同书的约定购置了相关设备，设备成本150万元，其中使用补助资金60万元，该设备使用年限10年，采用直线法计提折旧，不考虑残值，假设乙企业对收到的与资产相关的政府补助选择净额法进行会计处理。
『正确答案』乙企业收到的政府补助是综合性项目政府补助，需要区分与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助并分别进行处理。乙企业会计处理如下：
（1）2×19年7月10日乙企业实际收到政府补贴资金时：
借：银行存款 200
贷：递延收益 200
（2）2×19年7月25日购入设备，设备成本150万元，其中使用补助资金60万元：
借：固定资产 150
贷：银行存款 150
借：递延收益 60
贷：固定资产 60
（3）自2×19年8月起，每个资产负债表日（月末）计提折旧，折旧费用计入研发支出：
借：研发支出 [（150－60）/10/12]0.75
贷：累计折旧 0.75
（4）对其他与收益相关的政府补助，乙企业按规定用途，实际使用补助资金时计入损益，或者在实际使用的当期期末根据当期累计使用的资金额计入损益。
借：递延收益
贷：其他收益（总额法）
管理费用等损益类科目（净额法）
（2）财政贴息
①财政将贴息资金拨付给贷款银行
在财政将贴息资金拨付给贷款银行的情况下，由贷款银行以政策优惠利率向企业提供贷款。在这种方式下，受益企业按照优惠利率向贷款银行支付利息。没有直接从政府取得利息补助。企业可以选择以下方法之一进行会计处理。
a.以实际收到的金额作为借款的入账价值，按照借款本金和该政策性优惠利率计算借款费用。
b.以借款的公允价值作为借款的入账价值并按照实际利率法计算借款费用，实际收到的金额与借款公允价值之间的差额确认为 递延收益，递延收益在借款存续期内采用实际利率法摊销，冲减相关借款费用。
企业选择了上述两种方法之一后，应当一致地运用，不得随意变更。
方法一 | 方法二 |
借：银行存款【本金】 | 借：银行存款【本金】 |
实际承担的利息支出＝本金×优惠利率 | 实际承担的利息支出＝期初摊余成本×实际利率 |
②财政将贴息资金拨付给受益企业
（1）取得银行贷款
借：银行存款
贷：长期借款——本金
（2）每月末按月计利息
借：在建工程【本金×实际利率】
贷：应付利息
借：其他应收款【本金×财政贴息率】
贷：在建工程
第十八章 非货币性资产交换
一、非货币性资产交换的认定（★★）
（一）货币性资产与非货币性资产
债权投资、其他债权投资、合同资产属于货币性资产；交易性金融资产、其他权益工具投资属于非货币性资产；
（二）非货币性资产交换不涉及的交易和事项
（1）企业以存货换取客户的非货币性资产的，换出存货适用《企业会计准则第14号—— 收入》。
（2）非货币性资产交换中 涉及企业合并的，适用《企业会计准则第20号——企业合并》《企业会计准则第2号——长期股权投资》和《企业会计准则第33号——合并财务报表》。
（3）非货币性资产交换中涉及由《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范的金融资产的，金融资产的确认、终止确认和计量适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》和《企业会计准则第23号——金融资产转移》。
（4）非货币性资产交换中涉及由《企业会计准则第21号——租赁》规范的 使用权资产或 应收融资租赁款等的，相关资产的确认、终止确认和计量适用《企业会计准则第21号——租赁》。
（5）非货币性资产交换的一方直接或间接对另一方持股且以 股东身份进行交易的，或者非货币性资产交换的双方均受同一方或相同的多方最终控制，且该非货币性资产交换的交易实质是交换的一方向另一方进行了权益性分配或交换的一方接受了另一方权益性投入的，适用 权益性交易的有关会计处理规定。
（三）补价的判断
1.收到补价的企业
收到的补价÷换出资产公允价值＜ 25%
2.支付补价的企业
支付的补价÷（支付的补价＋换出资产公允价值）＜ 25%
【提示】分子和分母，均不含增值税
二、会计处理
重点掌握公允价值为基础的非货币性资产交换
（1）涉及补价，且双方补价存在对应关系：可以直接按照换入资产的公允价值作为其换入资产的成本，无需分配。
例如，甲公司以银行存款向乙公司支付补价40万元[应支付补价40万元,]。
（2）涉及补价，且双方补价不存在对应关系：则需分配。例如，甲公司以银行存款向乙公司支付补价40万元[应支付补价50万元]。
【基本例题】甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人。经协商，甲公司和乙公司于2×20年5月30日签订资产交换合同，当日生效。双方交换资产的公允价值、双方资产账面价值资料如下：
（1）甲公司用于交换的资产资料如下：
科目 | 账面价值（单位：万元） | 公允价值（单位：万元） |
固定资产——办公楼 | 600（其中原价为750，已计提折旧150） | 550（增值税为49.5） |
投资性房地产——写字楼 | 1800（其中原价为2100，已计提折旧300） | 1950（增值税为175.5） |
交易性金融资产 | 125 | 150 |
合计 | 2525 | 2650（增值税为225） |
（2）乙公司用于交换的资产资料如下：
科目 | 账面价值（单位：万元） | 公允价值（单位：万元） |
无形资产——土地使用权 | 1050（其中原价为1100，已计提累计摊销50） | 1200（增值税为108） |
固定资产——数控机床 | 1600（其中原价为2000，已计提累计折旧400） | 1500（增值税为195） |
合计 | 2650 | 2700（增值税为303） |
甲公司以银行存款向乙公司支付补价40万元[注：交换资产不含税公允价值的差额为50万元（2700－2650＝50），但实际支付补价40万元]。双方于2×20年6月30日完成了资产交换手续。甲公司以银行存款向乙公司支付增值税差额78万元（303－225）。交易过程中，甲公司用银行存款支付了土地使用权的契税及过户费用30万元，乙公司用银行存款分别支付了办公楼和写字楼的契税及过户费用20万元和50万元。假设甲公司和乙公司此前均未对上述资产计提减值准备，上述资产交换后的用途不发生改变。不考虑其他税费。
『正确答案』
（1）判断该交换是否属于非货币性资产交换。
甲公司支付补价40万元：40/（40＋2650）＝1.49%<25%，属于非货币性资产交换。
乙公司收到补价40万元：40/2700＝1.48%<25%，属于非货币性资产交换。
（2）计算甲公司各项换入资产的初始计量金额，并编制甲公司的会计分录。
①终止确认换出的办公楼，转入固定资产清理。
借：固定资产清理 600
累计折旧——办公楼 150
贷：固定资产——办公楼 750
②确认换入的土地使用权和数控机床，同时确认换出资产相关损益。
用于分摊的金额＝换出资产的公允价值总额2650（550＋1950＋150）＋支付的不含税补价40＝2690（万元）
无形资产初始计量金额＝2690×1200/（1200＋1500）＋30＝1195.56＋30＝1225.56（万元）
固定资产初始计量金额＝2690×1500/（1200＋1500）＝1494.44（万元）
借：无形资产——土地使用权 1195.56
固定资产——数控机床 1494.44
应交税费——应交增值税（进项税额） （108＋195）303
资产处置损益 （600－550）50
贷：固定资产清理 600
其他业务收入 1950
应交税费——应交增值税（销项税额） 225
交易性金融资产 125
投资收益 （150－125）25
银行存款 （78＋40）118
无形资产初始计量金额＝1195.56＋30＝1225.56（万元）
固定资产初始计量金额＝1494.44（万元）
③确认换入的土地使用权的相关税费。
借：无形资产——土地使用权 30
贷：银行存款 30
④终止确认换出的投资性房地产，结转其他业务成本。
借：其他业务成本 1800
投资性房地产累计折旧 300
贷：投资性房地产 2100
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