小微企业增值税减免，企业应当如何进行会计处理和所得税处理？

【问题】我公司是小规模纳税人，按季度申报缴纳增值税，征收率3%。

2018年7月至2018年9月取得服务收入含税销售额分别如下：7月，20600元；8月，41200元；9月，30900元。

根据政策我公司享受了增值税免税优惠。请问：我公司应该如何进行增值税减免的会计处理和所得税处理？

【答】《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2016年第23号）规定：增值税小规模纳税人应分别核算销售货物，提供加工、修理修配劳务的销售额，和销售服务、无形资产的销售额。增值税小规模纳税人销售货物，提供加工、修理修配劳务月销售额不超过3万元（按季纳税9万元），销售服务、无形资产月销售额不超过3万元（按季纳税9万元）的，自2016年5月1日起至2017年12月31日，可分别享受小微企业暂免征收增值税优惠政策。

《财政部 税务总局关于延续小微企业增值税政策的通知》（财税[2017]76号）规定，为支持小微企业发展，自2018年1月1日至2020年12月31日，继续对月销售额2万元（含本数）至3万元的增值税小规模纳税人，免征增值税。

对于小微企业免征增值税的会计处理，曾经《财政部印发<关于小微企业免征增值税和营业税的会计处理规定>的通知》（财会[2013]24号）规定，小微企业在取得销售收入时，应当按照税法的规定计算应交增值税，并确认为应交税费，在达到《通知》规定的免征增值税条件时，将有关应交增值税转入当期营业外收入。

但是，财会[2013]24号规定自《财政部关于印发<增值税会计处理规定>的通知》（财会[2016]22号）出台后就废止了，财会[2016]22号关于小微企业免征增值税的会计处理规定：小微企业在取得销售收入时，应当按照税法的规定计算应交增值税，并确认为应交税费，在达到增值税制度规定的免征增值税条件时，将有关应交增值税转入当期损益。

如果仔细对比，其实财会[2013]24号和财会[2016]22号关于小微企业免征增值税的会计处理规定其实差别根本就不大：财会[2013]24号规定最后是“将有关应交增值税转入当期营业外收入”，而财会[2016]22号规定最后是“将有关应交增值税转入当期损益”。差别就是一个是“营业外收入”和“当期损益”。

凡是学过会计的都知道，“营业外收入”就是损益科目之一，因此财会[2016]22号的规定其实包含了财会[2013]24号的规定，比财会[2013]24号规定更加宽泛一些，因为当期损益科目肯定不止一个“营业外收入”。

说道这里就必须提及目前我国会计核算中三大准则（制度）体系：1.《企业会计准则》；2.《小企业会计准则》；3.《企业会计制度》。目前这三大准则（制度）体系都有企业在使用，并不是所有企业都采用了《企业会计准则》，而三大准则对于小微企业免征增值税的会计处理并不一致，因此财会[2016]22号的规定就更加准确，可以同时满足三大准则体系的规定。

一、适用《小企业会计准则》或《企业会计制度》的情况

企业如果适用的是《小企业会计准则》或《企业会计制度》，最后将其免征增值税转入“营业外收入”依然是正确的。会计处理如下：

（一）7月会计处理

借：银行存款  20600元

贷：主营业务收入  20000元

    应交税费——应交增值税  600元

（二）8月会计处理

借：银行存款  41200元

贷：主营业务收入  40000元

    应交税费——应交增值税  1200元

（三）9月会计处理

1.确认收入及应交税费

借：银行存款  30900元

贷：主营业务收入  30000元

    应交税费——应交增值税  900元

2.2018年三季度销售额为90000元，销售额未超过9万元，可以按规定免缴增值税。

借：应交税费——应交增值税  2700元

贷：营业外收入  2700元

说明：由于并未实际缴纳增值税，因此每月不需要计提城建税及教育费附加等。

二、适用《企业会计准则》的情况

如果企业适用的是《企业会计准则》，就必须要关注《企业会计准则第16号——政府补助》的相关规定。根据修订后的《企业会计准则第16号——政府补助》（自2017年6月12日起实施）规定，与销售额的大小有密切的关系，不应作为政府补助收入处理，而应该适用《企业会计准则第 14 号——收入》。因此，有人主张应该将其减免的增值税计入“主营业务收入”，但是这将造成财务报表数据在各期间之间没有可比性，造成“收入”有时是含税的，有时又是不含税的，显然与会计的“可比性”原则相违背。

对于该问题，中国注册会计师协会组织编写2018年注册会计师全国统一考试辅导教材《会计》在《第十七章  政府补助》中是这样处理的：

通常情况下，直接减证、免征、增加计税抵扣额、抵免部分税款等不涉及资产直接转移的经济资源的，不适用政府补助准则。但是，部分减免税款需要按照政府补助准则进行会计处理。例如，属于一般纳税人的加工型企业根据税法规定招用自主就业退役士兵，并按定额抵减增值税的，应当将减证的税额计入当期损益，借记“应交税费——应交增值税（减免税额）”科目，贷记“其他收益”科目。（详见该书第346页）

因此，如果小微企业也适用的是《企业会计准则》，那么也应当将减证的税额计入当期损益，借记“应交税费——应交增值税（减免税额）”科目，贷记“其他收益”科目。

在适用《企业会计准则》情况下，7月至9月确认收入和应交税费的会计分录与适用《小企业会计准则》的分录一致，不再赘述，只是最后将满足免征政策后将计提的增值税转出的会计分录不一样，如下：

借：应交税费——应交增值税  2700元

贷：其他收益  2700元

说明：小规模纳税人核算的增值税时根据财会[2016]22号的规定，小规模纳税人只需在“应交税费”科目下设置“应交增值税”、“转让金融商品应交增值税”、“代扣代交增值税”明细科目。所以，小规模纳税人结转免征的增值税时会计科目不是“应交税费——应交增值税（减免税额）”科目。

三、税务处理

《财政部 国家税务总局关于财政性资金 行政事业性收费 政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2008]151号）规定：

企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。

对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款；所称国家投资，是指国家以投资者身份投入企业、并按有关规定相应增加企业实收资本（股本）的直接投资。

对于小微企业免征的增值税税款，国务院财政、税务主管部门从未规定专项用途，因此需要“均应计入企业当年收入总额”。

由于，会计处理与税务处理都是要计入当年损益的，因此不存在税会差异，也不需要进行纳税调整。

 工作劳累之余，可以看看故事，放松心情：

莫天宇回忆完与杨紫阳认识的过程，睁开眼一看就到学校了。今天该他回学校给本科生上课，虽然已经是博士生导师，甚至御医，但他还是坚持给本科生上课。现在的保健医生，放在古代就是御医。老刘很清楚他每天的行程，汽车稳稳地停在了教学楼前。

“你就不用等我了，今天也是给那小子找个女人，你等下回去把你老婆接上，帮王妈做点好吃的，然后让你儿子他们也过来热闹热闹，反正明天也是周末。不过你先给他们打声招呼不要给那小子透露情况。”莫天宇下车前说道。

“好的，先生。”老刘说道。

下午三点过，莫天宇的夫人就开车来了，因为今天周五，下班后出城的人太多，蜀都人一个习惯就是放假就往城外跑，所以周五常常大堵车。连续给莫天宇打了两道电话，莫天宇才跟一群学生边说边往车边走。学生赶紧将车门打开，对着莫天宇夫人说：“师娘好，对不起，是我们耽搁莫老师的时间了。”

“没关系！”莫夫人只是淡淡一笑，非常简单的一句话。莫夫人也快五十岁了，但是因为莫教授是中医，特别注重养生保健，看起来也就三十多的样子，学生们都很熟悉，因为经常来接莫教授。莫夫人是财大的教授，温婉知性，她的微笑给一种非常舒适的感觉。

“你真的准备今天就让玉萧那个？会不会太小了点哦？”

“练功到了那个阶段，必须进行啊，否则对他有害啊。再说古代在十五岁多当爹也是很正常啊，我已经检查过他的身体，也是非常需要。”莫天宇说检查过，是几次发现墨玉萧早上起来偷偷自己洗内裤，当然明白是怎么回事，只是没有当面说而已。

“好吧，你说行就行，反正你是医生，又是他的师父。”

“哈哈，说的好像你不关心那小子似的，你对他比亲儿子还亲。”

“还不是你从小就把他带来，让我从小就带他啊。不过，姑娘的事情说定了吗？别到时你不情我不愿的。”

“放心吧，我已经调查过姑娘，是一个好姑娘，肯定会被你小儿子喜欢的，你也会喜欢的。”

“那就好，希望大家都高高高兴兴的。你还不打电话给姑娘，我车很快就到的。”

“好的，上车都跟你说话了，忘记这事了。”莫天宇赶紧拿出电话给杨紫阳拨去。

“紫阳，你快出来，我们的车要到了。衣服要穿的青春一点，不要太花哨。”莫天宇电话提醒道。

“好的，大叔，我马上就出来，还是你那辆奥迪吗？”杨紫阳问道。

“不是，是辆黑色的奔驰越野车。”莫天宇的车是保健委配的，属于标配，而莫夫人的属于私家车，因为喜欢出去玩耍所以选择的SUV，好像财大的教授一般都喜欢奔驰这个品牌。