本文对近年来刑事司法实务中常见的虚开增值税专用发票犯罪的立法沿革、法律特征进行了详细的论述，并对此类犯罪几个有争议的问题展开分析。
关键词：虚开增值税专用发票犯罪 立法沿革 法律特征 争议问题 分析
内容提要：本文对近年来刑事司法实务中常见的虚开增值税专用发票犯罪的立法沿革、法律特征进行了详细的论述，并对此类犯罪几个有争议的问题展开分析。
实行以增值税为中心的流转税制度，是我国财税体制改革的一项重大举措，对于促进平等竞争，改善分配关系，建立社会主义市场经济体制具有十分重要的意义。在这场改革中，偷税与反偷税、骗税与反骗税、腐败与反腐败的斗争，总是强烈地反映在增值税专用发票上。因为增值税专用发票可以直接用作抵扣税款的凭据，可以谋取暴利，虚开增值税专用发票犯罪也随之猖獗起来，浙江省金华县巨额虚开增值税发票案，河北省南宫市特大虚开增值税专用发票案就是典型例证。应该看到，虚开增值税专用发票犯罪已成为当前乃至今后相当长一段时期内，我国刑法打击的重点犯罪之一。但是这种犯罪毕竟是一种新型犯罪，因而在理论上和司法实践中不可避免地会出现许多问题。本文拟就虚开增值税专用发票犯罪的刑事立法沿革，主要特征及司法实践中出现的争议问题进行探讨。
一． 虚开增值税专用发票犯罪的刑事立法沿革
根据现行刑法第205条的规定，虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税发
票罪，是指违反国家税收管理制度，为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人虚开增值税专用发票或者用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的行为。
从1994年起，国家开始实行以增值税为主体的流转税制度，为公平税负，促进竞争，深化改革，完善和发展社会主义市场经济发挥了重要作用。但是，随着新税制的实施，伪造、倒卖、盗窃发票的违法犯罪活动出现增长势头，造成了国家税收的大量流失，严重扰乱了金融秩序，威胁着国家重大改革措施的顺利施行。为严厉打击此类犯罪，最高人民法院、最高人民检察院在充分调查研究的基础上，于1994年6月3日联合发布了《关于办理伪造、倒卖、盗窃发票刑事案件适用法律的规定》（以下简称《规定》），对以营利为目的，非法为他人代开、虚开增值税专用发票的犯罪行为，规定以投机倒把罪追究刑事责任。《规定》的发布，在一定程度上有力地遏制了此类犯罪的发展势头。但是，从后来的情况看，这类犯罪仍然十分严重，并呈现出一些新的变化和特点：一是犯罪分子利用增值税专用发票犯罪的手段有所改变，由前一时期的伪造、倒卖假增值税专用发票转而用真票虚开、代开来达到牟取暴利、偷骗税款的目的。特别是一些犯罪分子利用“空壳”公司大肆进行虚开、代开增值税专用发票的违法犯罪活动，专靠“开票”牟取暴利。二是案情复杂、涉及面广。案犯往往涉及到多个地区的不同单位，有些案件甚至牵涉到20多个省、市、自治区的数十个单位。在所有案件中，犯罪分子互相勾结作案的多，有的涉及到税务机关工作人员，有的案件已有黑社会分子参加。案中案、案连案的情况比较突出，往往一条线索带出一批案件，而且同时存在多种犯罪行为，如偷税、骗取出口退税、伪造、倒卖、盗窃增值税专用发票与多种犯罪行为交织在一起，有的还伴有贪污、行贿、受贿、走私等罪行。
在此情况下，《规定》的内容已远远不适应打击犯罪的需要：一是虚开增值税专用发票的行为以投机倒把罪论处并不恰当，尤其是在为自己虚开、介绍他人虚开的情况下，以投机倒把罪处罚显得牵强；二是此类犯罪已发展成为独立的犯罪类型，对独立的犯罪类型“借用”其他法规进行处罚，只可暂时而为之，长此以往，不利于同此类犯罪作长期坚持的斗争；三是投机倒把罪在多年的司法实践中，已被不恰当地泛用，成为了一个“口袋罪”。《规定》则又一次使这个“口袋”扩大化。据此，全国人大常委会于1995年10月30日颁布了《关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》（以下简称《决定》），并在第2条对虚开增值税专用发票犯罪作了专门规定，使之首次成为涉税犯罪中的一个新罪名。《决定》的颁布，为专门惩治和预防此类犯罪提供了明确的法律依据。
修订后的我国现行刑法基本上吸收了《决定》关于本罪的内容，并作了必要的补充和修改：一、对虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，补充规定了“并处5万元以上50万元以下罚金”；二、明确规定了单位犯本罪的处罚规定；三、将虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票与虚开增值税专用发票并列，规定在一个条文之中，更加符合立法简约、精当的要求。尤其是虚开增值税专用发票与虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，二者只有犯罪对象的不同，在犯罪手段（都是“虚开”）、犯罪目的（一般都具有牟利的目的）、危害后果（破坏国家税收征管制度，使国家税款大量流失）等方面并无不同，因此修订后的新刑法将这两种情况规定为同一种犯罪是适当的。在实践中，有人主张将这两种情况规定的刑法第205条规定了两个罪名，即虚开增值税专用发票罪和虚开用于骗取出口退、抵扣税款的发票罪。但根据“最高人民法院关于执行《中华人民共和国刑法》确定罪名的规定”，刑法第205条只规定了一个罪名，即虚开增值税专用发票、用于骗取出口、抵扣税款发票罪。
二、虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款专用发票罪的法律特征
（一）客体特征
关于本罪侵犯的客体，我国刑法理论界存在不同的认识：第一种观点认为，虚开增值税专用发票罪侵犯的客体是国家工商管理活动；① 第二种观点认为，虚开增值税行为的犯罪对象是发票，因此该罪侵犯的客体是发票的管理制度；② 第三种观点认为，本罪侵犯的是国家的税收管理制度。此外，还有观点认为，本罪的客体是国家经济管理的正常活动和秩序。③
笔者同意第三种观点。为了加强发票管理和财务监督，保障国家税收，国家制定了税收征收管理法、发票管理办法和增值税专用发票使用规定等法规。自我国于1994年1月1日起实行新税制以来，凭专用发票注明税款道道扣税的新的增值税制度上业已建立。增值税的计算方法是以工业企业在生产过程中新创造的净产值或者商业企业新获得的毛利为基数，统一税率并征收税款。企业在本期生产、经营中应该缴纳的税款，可以被在前一道生产、销售环节上已经缴纳过的税款抵扣。而增值税专用发票正是抵扣税款的依据。因此，增值税专用发票不仅具有其他发票所具有的记载商品或者劳务的销售额以作为财务收支记帐凭证的功能，而且兼具记载销方纳税义务和购货方进项税额的主要依据，也是购货方据以抵扣税款的证明。换言之，如果纳税人利用非法手段取得增值税专用发票，就等于取得非法抵扣税款的权利，从而获取非法利益。虚开增值税专用发票的犯罪也正是由此而产生。
与普通发票相比，增值税专用发票的地位和作用更加重要，因此此类发票由国家税务总局授权的单位印制，票样也由国家税务总局统一规定，其他单位和个人不得擅自变更。增值税专用发票，仅限于增值税一般纳税人之间使用，小规模纳税人不得使用增值税专用发票，即使是一般纳税人，如果是向消费者销售货物或应税劳务，销售免税货物，也不得开具增值税专用发票，而只能开普通发票。我国的发票管理制度是规范市场经济秩序和税收管理秩序的重要手段，是国家税收制度的重要组成部分。因此，虚开增值税专用发票罪的直接客体是国家的税收管理制度。
本罪的犯罪对象有二：一是增值税专用发票；二是其他具有抵扣税款或者出口退税功能的发票。在我国目前的税收管理制度中，除增值税专用发票外，还有几种发票也具有抵扣税款的功能，如废旧物品收购发票、运输发票等。今后随着国家税收管理制度的变化，还有可能出现新的具有抵扣税款或者出口退税功能的发票。鉴此，现行刑法第205条对本罪的犯罪对象采取了不完全列举式，即列举了增值税专用发票外，使用“其他”的不特指的规定方式，涵盖了除增值税专用发票以外的一切具有抵扣税款或者出口退税功能的发票，保证了刑法规范的稳定性，也显示了立法的前瞻性。
（二）客观方面特征
本罪在客观方面表现为虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的行为。所谓虚开是指行为人开具的发票票物不符，无物开票，票面金额与实际的商品交易或劳务的金额不符的行为。根据刑法第205条的规定，虚开增值税专用发票或者用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，是指为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一的。如果兼施两种以上的行为，只按一罪从重处罚，不得数罪并罚。
1．为他人虚开。为他人虚开的行为人主要是出于牟取暴利的目的，而且根据现有的发案情况，如浙江金华案、河北南宫案情况来看，这种犯罪行为多呈现连续性、常业性、有组织地进行等特点，尤其是一些犯罪集团，专以“开票”为业，他们先往往通过取得一般纳税人资格，然后领购增值税专用发票，用于骗取出口退税、抵扣税款发票，最后寻找到“买主”，骗取国家税务机关的信任，获得非法利益。
2．为自己虚开。 指行为人在没有进行商品交易或只有部分商品交易的情况下，在自行填开通过正当途径领购来的专用发票时，虚构商品交易的内容或者虚增商品交易的数量、价款和销项税额，亦即为自己开具的专用发票的数量和金额与实际情况不符。
3．让他人为自己虚开。是指行为人指使、要求、诱骗或者收买他人为自己虚开的行为。从已查处的几起大案分析，让他人为自己虚开通常有三种情形：第一种是行为人在没有商品交易或只有部分商品交易的情况下，让发票领购人为自己虚开专用发票；第二种是行为人为自己非法抵扣税款（偷税）或者骗取出口退税，而让发票领购人为自己虚开；第三种是行为人出于其他非法目的，如非法收购、倒卖发票从中谋利，或者为他人非法抵扣税款、骗取出口退税提供虚假凭证，而让发票领购人为自己虚开。
4．介绍他人虚开。是指在发票开票人与受票人中间牵线搭桥甚至是组织、策划的犯罪分子。从司法实践掌握的情况看，由于国家加强了对增值税专用发票使用的管理和监督，司法机关加大了打击虚开增值税专用发票犯罪的力度，使这种犯罪行为更加隐蔽，开票方与受票方很难直接联系，多数是通过可靠的中间人介绍后，协商成交的。
（三）主体特征
本罪的犯罪主体是一般主体，即任何企业事业单位和个人均可构成本罪。在单位犯罪的情况下，犯罪主体通常是经税务机关依法定程序审查确定的一般纳税人，实践中也有一些单位是为了实施增值税专用发票犯罪而设立的。在自然人犯罪的情形下，犯罪主体通常是不具有一般纳税人资格的个人；有的虽有一般纳税人资格，但实际上是通过欺骗、隐瞒、贿赂等手段取得的。
在司法实践中，对单位犯罪的认定比较复杂。我们在考虑该单位是否构成犯罪主体时，可以从以下几个方面着手：第一，犯罪行为是不是由单位的内部成员以单位的名义实施的；第二，单位内部成员实施犯罪是否是按照单位法定代表人或者单位决策机构的意志进行的；第三，单位内部成员是否是在执行单位委托的职务活动中实施犯罪行为的；第四，单位内部成员是不是为单位的利益实施犯罪行为的。一般而言，同时具备上述四项的，就可以认定单位构成犯罪主体。
但为了实施虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票而成立的专门单位，则不能按单位犯罪处理，应按共同犯罪处理。刑法所称之单位犯罪中的单位，其存在前提是合法的，设立之初并非出于犯罪目的。若出于犯罪目的而设立的单位，则为法律不承认的单位，所以为了实施虚开增值税专用发票而成立的专门“单位”的情况，实际上是多个自然人的共同犯罪。
（四）主观方面特征
本罪的主观方面，是指犯罪主体对其实施的虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款专用发票的犯罪行为的危害后果所持的心理态度。其表现为明知法律禁止虚开专用发票，而故意虚开。由于本罪行为人一般具有牟利的目的，因此，只有直接故意才能构成本罪，间接故意及过失不能构成。在一般情况下，犯罪行为人均具有牟取非法利益的目的，但以营利为目的不是本罪的必备要件。
三、关于虚开增值税专用发票罪几个争议问题的分析
1．虚开增值税专用发票行为“跨法犯”如何定性？
任何犯罪行为都是在一定的时间内实施的，行为不同，时间长短各异。在新、旧法交
替之际，就会出现依新法规定应当追诉的犯罪，行为开始于新法生效之前而结束于生效之后的情况，这种犯罪在刑法理论上称为“跨法犯”。①
这里有一个案例，就是典型的“跨法犯”：犯罪嫌疑人戴某，原系某机电汽车配件经销部的承包经营者。1995年1月，戴某以某物资经销部名义与其承包的经销部签订联销协议，由其个人开展汽配、五金等销售活动。在经营过程中，戴结识了本市专门为他人虚开增值税专用发票以收取开票费的李某（在逃）。为偷逃税款，戴在1995年9月至10月间，先后以给好处费的办法，让李某为其虚开增值税专用发票5张，合计金额10余万元，从而抵扣税款1.7万余元。1997年11月，戴以同样方式虚开增值税专用发票5张，价税合计额50余万元，从而抵扣税款8万余元。1997年12月10日，检察院对戴某批准逮捕。
本案的时间跨度从1995年9月至1997年12月，在这期间前后，先后出台了最高人民法院、最高人民检察院《关于办理、伪造、倒卖、盗窃发票刑事案件适用法律的规定》、 《关于惩治虚开，伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》和现行刑法。对本案如何定性存在三种不同意见：一种意见认为是投机倒把罪；一种意见认为应以投机倒把罪和虚开增值税专用发票罪两罪实行数罪并罚；第三种意见认为是虚开增值税专用发票罪。
本案案情颇为简单，但涉及的法律问题却较多。如果适用《规定》，以投机倒把罪论处，法定刑为三年以下有期徒刑或者拘役，可以并处、单处罚金或者没收财产；如果适用《决定》和现行刑法，法定最高刑为无期徒刑、死刑，并处没收财产。两相比较，可见刑罚轻重差距巨大。同时，本案涉及的刑法规范除一个全国人大常委会的《决定》和一个最高人民法院、最高人民检察院的司法解释外，还有现行刑法。根据前述的有关案件情况，本案的犯罪行为发生在1995年9月至1996年1月，本案的审理时间是修订后的现行刑法施行后。对本案的定性，首先应解决的是应当适用哪个刑法规范。比较现行刑法和《决定》规定的虚开增值税专用发票罪的法定刑，前者的法定刑为“十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产”，后者的法定刑为“十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处没收财产”，显然，两者的法定最高刑相等，但现行刑法的法定最低刑较《决定》的法定最低刑低，且两者法定最高刑均重于《规定》。根据现行刑法第12条规定的“从旧兼从轻”原则，本案处理时对1995年10月30日以前戴某的犯罪行为应适用《规定》，定投机倒把罪；其在此之后实施的犯罪行为，应适用现行刑法定虚开增值税专用发票罪，对戴某应以投机倒把罪和虚开增值税专用发票罪实行数罪并罚。
但这里应提到最高人民检察院“关于对跨越修订刑法施行日期的继续犯罪、连续犯罪以及其他同种数罪应如何具体适用刑法问题的批复”，该司法解释规定：“对于开始于1997年9月30日以前，继续或连续到1997年10月1日以后的行为，以及在1997年10月1日前后分别实施的同种类数罪，如果原刑法和修订刑法都认为是犯罪，并且应当追诉，按照下列原则决定如何适用法律：
一、对于开始于1997年9月30日以前，继续到1997年10月1日以后终了的继续犯罪，应当适用修订刑法一并进行追诉。二、对于开始于1997年9月30日以前，连续到1997年10月1日以后的连续犯罪，或者在1997年10月1日前后分别实施同种类数罪，其中罪名、构成要件、情节及法定刑均没有变化的，应当适用修订刑法，一并进行追诉；罪名、构成要件、情节以及法定刑已经变化的，也应当适用修订刑法，一并进行追诉，但是修订刑法比原刑法所规定的构成要件和情节较为严格，或者法定刑较重的，在提起公诉时应当提出酌情从轻处理意见”。按照最高人民检察院的此司法解释，上述案例中的犯罪行为人的行为应定为虚开增值税专用发票罪，而不能以偷税罪，虚开增值税专用发票罪数罪并罚。但笔者认为，此司法解释的合理性本身就值得商榷。修订刑法第3条明确规定了“罪刑法定原则”，第12条规定了“从旧兼从轻”的溯及原则，其基本立法精神都是从有利于被告人、保护被告人的合法权利的角度考虑的，同时刑法有条件不溯及既往原则，也是从罪刑法定原则派生出来的，两者是统一的。根据我国刑法规定的从旧兼从轻原则，对连续犯、继续犯跨1997年10月1日时，如果修订刑法比原则法规定的“构成要件、情节较为严格，或者法定刑较重的”，应当适用原刑法；只有在原刑法比修订刑法规定的“构成要件、情节较为严格，或者法定刑较重的”，才应适用修订刑法。但此司法解释所规定的内容，却与之相悖，就此而言，笔者认为，最高人民检察院的这一“批复”内容似与我国现行刑法所确定的“从旧兼从轻”的溯及力原则有悖，也与“有利于被告人”及“保护被告人的合法权利”的立法精神不符。
2．利用虚开的增值税专用发票进行偷税如何处理？
从法律规定来看，虚开增值税专用发票罪与偷税罪是两个相互独立的罪名。在《关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票的犯罪的决定》出台之前，刑法理论和司法实践中在研究和处理偷税罪时，总是把虚开发票隐瞒应纳税额的行为，作为偷税罪的一种手段和情节。现行刑法承袭了《决定》的规定，把虚开增值税专用发票的行为从偷税罪中分离出来，独立设置了虚开增值税专用发票罪。在实践中，行为人虚开发票然后抵扣税款，实质上是偷逃税款，是一罪还是数罪，应当如何认定？
对此问题，我们认为，应视两种情况予以分析认定：其一，当行为人分别基于虚开增值税专用发票的故意和偷税的故意，在不同的时间里分别实施了相互间无任何联系的虚开增值税专用发票行为和偷逃应完纳税款的行为，按照犯罪构成的理论，行为人的行为分别具备两个完整的犯罪构成，从而分别构成虚开增值税专用发票罪和偷税罪，处理时应当分别定罪量刑，根据数罪并罚的原则，决定执行刑罚。其二，行为人虚开了增值税专用发票，又持该发票到税务机关申报抵扣税款而逃税。在这种情况下，行为人的行为分别触犯了虚开增值税专用发票罪、偷税罪这两个罪名。在此情况下，对行为人如何处断？司法实践中，有着不同意见：一种意见认为是牵连犯，偷逃税款是行为人的目的行为，虚开增值税专用发票则是为实现偷税的目的采取的手段和方法应根据从一重罪处罚原则处断，以虚开增值税专用发票罪处断。另一种意见认为应以偷税罪和虚开增值税专用发票罪数罪并罚，其理由是行为人的行为分别出于偷税和虚开增值税专用发票的故意，而实施了两个行为，宜以两罪论处。
笔者不同意上述两种观点，我们认为，此种情况中，虽然从犯罪构成上分析，行为人的行为既符合虚开增值税专用发票罪的要件，也符合偷税罪的要件，但是虚开增值税专用发票行为和偷税行为之间又有交叉关系，这种情况刑法理论称为法条竞合。法条竞合又称法规竞合，通常是指一种犯罪行为因刑事立法对法条竞合的错综规定，导致数个法条所规定的犯罪构成要件在其内容上发生交叉或重合的情形。通俗地讲，法条竞合就是一个犯罪行为同时触犯了两个分则性刑法条文，其中某一法条的全部内容包含于另一法条的内容中或者两个法条的部分内容相同的情形。① 法条竞合的适用原则是，根据法条竞合的表现形态和竞合法条所规定的法定刑幅度，分别按照特别法优于普通法，实害法优于危险法或重法优于轻法的原则，对行为人的犯罪行为适用特别法，实害法或重法论处。在虚开增值税专用发票罪与偷税罪中，虚开增值税专用发票罪的法定最高刑是无期徒刑，偷税罪的法定最高刑仅为7年，虚开增值税专用发票罪无疑是重罪，因此，虚开增值税专用发票又持发票到税务机关申报抵扣税款而逃税，应以虚开增值税专用发票罪处断。至于认为虚开增值税专用发票行为与偷税行为具有牵连关系，虚开发票是为了实现偷税的目的采取的手段和方法，是刑法理论上的牵连犯的观点，② 是值得商榷的。刑法理论上的牵连犯的成立，必须具备三个条件：第一，行为人必须是出于一个犯罪目的；第二，行为人必须实施了两个以上的独立的犯罪行为；第三，行为人实施的两个犯罪行为之间必须具有牵连关系并触犯了两个不同的罪名。但是，在虚开增值税专用发票然后又偷税的行为中，虚开增值税专用发票行为和偷税行为并不是两个独立的犯罪行为，修订刑法第205条规定的虚开增值税专用发票罪中本身就包含了偷税行为。该条第2款规定：“有前款行为骗取国家税款，数额特别巨大，情节特别严重，给国家利益造成特别重大损失的……” 不难看出该款规定的虚开增值税专用发票罪本身就包含了偷税行为，因此，笔者认为：认为这种情况是牵连犯的观点是不正确的。
3．“让他人为自己虚开”与“为他人虚开”能否并存？
修订刑法承袭了《关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》的规定：虚开增值税专用发票行为主要有四种：为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开。显然在法条所列的这四种客观表现形式中，“让他人为自己虚开”是与“为他人虚开”既有联系又有区别的两种虚开增值税专用发票行为。这两种行为在不同的“交易”中有时可能并存，但是，在同一笔“交易”中，对“虚开方”和“接受方”是否都需要分别以“为他人虚开”和“让他人为自己虚开”进行处罚？司法实践中，通常的做法是不分情况分别处罚。我们认为，在同一笔“交易”中，对“虚开方”和“接受方”分别进行处罚是不恰当的。理由是：首先，在这种情况中只存在一个“虚开”行为，同时对两方进行处罚（共同犯罪除外），显然有重复处罚之嫌疑。其次，刑法条文之所以明文规定，虚开增值税专用发票包括“为他人虚开”和“让他人为自己虚开”两种情况，其根本立法精神就在于使执法人员能根据案件的实际情况追究有关当事人的刑事责任，而决不是为了扩大打击面。如果同时对两方进行处罚，显然与立法精神不符。就此而言，我们的观点是，在同一笔“交易”中，对“虚开方”和“接受方”只能处罚某一“主动方”，而不能同时处罚两方，也即处罚了“让他人为自己虚开”的行为，就不应再处罚对应的一方；反之，处罚了“为他人虚开”的行为，也不应再处罚对应的一方。事实上，在没有共同故意的情况下，虚开增值税专用发票的情况有很多表现。例如，甲欠乙巨额债务，但又无能力偿还，甲为了偿还所欠乙的债务，主动提出为乙虚开增值税专用发票以抵偿其所欠债务。在这种情况下，我们认为，不宜追究乙的刑事责任。因为，在本例中，甲是“为他人虚开”增值税专用发票，而乙并没有“让他人为自己虚开”只是被动地“接受”行为，显然不能与主动的“要求”行为等同。同样例如，乙因贸易中需要增值税专用发票，即主动向甲提出，只要甲为其虚开一定数量的增值税专用发票，就愿意免去甲所欠债务。甲遂同意为乙虚开其所要求的增值税专用发票。在这种情况下，我们认为，不应追究甲的刑事责任。因为在本例中，乙是“让他人为自己虚开”，而甲并没有主动“为他人虚开”增值税专用发票。综上所述，我们认为，在同一笔“交易”中，“让他人为自己虚开”和“为他人虚开”一般不能并存，因此，对有关双方不应分别以“让他人为自己虚开”和“为他人虚开”进行处罚，只应处罚起主导作用的一方。
(本文原载《国家检察官学院学报》２０００年第６期）
① 参见张民智：《浅谈增值税、增值税发票以及相关的犯罪》，载于《人民司法》1995年第9期，第51页。
② 参见卢勤忠：《法定代表人对他人虚开增值税的犯罪如何承担法律责任》，载于《法学》1995年第10期，第43页。
③ 参见王志辉：《增值税专用发票犯罪初探》，载于《法商研究》，1997年第1期，第93页。
① 高铭暄主编：《刑法学原理》（第一卷），中国人民大学出版社1995年版，第349页。
① 高铭暄主编：《刑法学原理（第二卷）》，中国人民大学出版社1993年版，第528页。
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