“混乱”的承包人、承租人的纳税主体与收入(益)确认

说起承包人、承租人，他们如何确认纳税主体，如何纳税，一般如小编本人只想起了个人所得税中对企事业单位的承包经营、承租经营的分类适用政策。因此我们有必要对此进行一点关注，从而关注企业间承包、承租经营事项中的税种适用与利益评估。

先行了解税法对于承包、承租经营的规定

(1)营业税

单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）发生应税行为，承包人以发包人、出租人、被挂靠人（以下统称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以发包人为纳税人；否则以承包人为纳税人。(增值税暂行条例实施细则)

注：承包是指发包方(这里理解是指被发包的单位，非指其股东，但常规情形之下，股东行使了发包权)。在不改变所有权的情形之下，将其发包给经营者以发包方名义从事经营活动，并按合同分享经营成果的形式；承租经营是指缴纳租金，承租方自主经营，结束时返还所租财产。

(2)增值税

单位租赁或者承包给其他单位或者个人经营的，以承租人或者承包人为纳税人。(增值税暂行条例实施细则)

释义：本条是对确定承租人和承包人为纳税人的条款。以承租人或承包人为纳税人，目的是明确履行增值税纳税义务的责任人，以解决在税款的缴纳中由于租赁或承包给他人经营的企业同出租单位、发包单位的责任界限不清带来的增值税法律义务、法律责任不够明确的问题。在实际操作中确定以承租人或承包人为纳税人，基本上是按照是否独立经营作为判断原则。具体标准包括：承租或承包的企业、单位和个人；承租或承包经营后有独立的生产、经营权；在财务上独立核算，并定期向出租者或发包者上缴租金或承包费。凡同时符合以上条件的，均应作为增值税纳税人缴纳增值税。对于不属于上述承包形式的，例如企业内部承包经营，仅仅承包收人、利润等指标等包干形式，则不应作为承租人或承包人为增值税的纳税人。

单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）以发包人、出租人、被挂靠人（以下统称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以该发包人为纳税人。否则，以承包人为纳税人。(营改增的法规，财税[2013]106号)

注：营改增的应税服务实际上采取了与营业税一致的处理规则，与传统增值税直接认定为承租、承包人为纳税义务人有所差异。

(3)企业所得税

没有明确承包人可以作为纳税义务人，因此仍应保留原来法人的纳税主体，不会因承包而发生变化。

(4)税收征管法的规定

承包人或者承租人有独立的生产经营权，在财务上独立核算，并定期向发包人或者出租人上缴承包费或者租金的，承包人或者承租人应当就其生产、经营收入和所得纳税，并接受税务管理；但是，法律、行政法规另有规定的除外。　　

发包人或者出租人应当自发包或者出租之日起30日内将承包人或者承租人的有关情况向主管税务机关报告。发包人或者出租人不报告的，发包人或者出租人与承包人或者承租人承担纳税连带责任。

注：纳税人身份的界定，由于利于明确将来税少缴了，找谁要税的问题。但是现实当中，可能有合同约定发包之后，名义虽然以发包方名义经营，但法律责任可能发包方并不想承担。因此这种情形之下，理论上纳税人为承包人。不过如果承包人以发包方名义已缴纳了相应的税款，或者发包方有相应的减免税政策，其适用的主体如果是承包方，可能就享受不到相应的税收优惠了。政策对此并没有细化实务当中的情形。征管法对于责任连带也给出了相应的规定，发包方应注意避免这样的风险。

对于企业所得税而言，如果是企业发包(或出租)给别人经营，股东取得的是租金，则股东并入其应税所得计算，而被发包企业作为法人，其本身仍需计算缴纳单独的企业所得税，且相应的风险也应由其自己承担，而无法延伸至承包人的身上，最多双方由经济合同约定权利义务。如果是企业作为承包、承租方，则其取得的承包利润，要视被承包、被承租企业税后利益来考虑，但目前并不支持股息红利的减免税待遇，这里分配的利润不能在被承包、承租企业税前扣除，因为其间不是这个企业委托外部经营支付经营费的概念(这也是一种考虑的合作方式，不展开探讨)，同时呢，如果没有产生利润，只有亏损，那此时理解也不支持其在承包方企业的扣除(类同合伙企业)。挂靠的处理在企业所得税上其实并没有好的支持，如挂靠一方的所得没有记入被挂靠方，税务机关有理由根据形式收益主体要求补税，而如果计入了应税收支，则所得如何支付给挂靠人，只能完税后从税后利益的角度考虑了。

三只眼的观察

突破于登记单位的纳税身份，在转给承包或承租方时，就混淆了纳税主体的形式判定，这种复杂多样性，带来的是监管的困难，而最终如果有问题，可能找的只是发包方这一主体。对于承包所得，营业税、增值税上不宜被认为是发生应税行为，因为原来经营过程中已缴纳了，上述的纳税人不是两个同时的概念：发包方与承包方同时成为纳税人缴纳两次税，对于取得承包分成、租金的单位，此时理解租金需要给承租人开具营业税发票，分成本身并不属于服务。所以在处理此类交易之时，要考虑纳税主体的判定，也更要考虑其中有没有重复纳税的问题，从而考虑多种方案的选择，如果评估之后认为即使存在重复纳所得税，企业还是有利可图，这也不能因税而不做挣钱的生意了。此时税不是唯一与万能的。

一个人的思考，享受一份背影的孤单。或许与大多的解读有些差异，不一定对，努力发现差异就是一种收获，乐于斯、勤于此! 第三只眼，学着突破更多的视界。

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