采取预收款方式销售开发产品如何预缴税金

2020年07月13日 来源：《注册税务师》

作者：谷建华  马丽君

某房地产开发企业的项目位于某地级市，2017年6月成立，2018年5月取得《商品房预售许可证》，2018年6月至12月，销售普通住宅预收账款账目反映含税收入为2420万元，但《房地产预售合同》约定的含税价款为6710万元，2018年《利润表》（未计提税金及附加）反映利润总额为-170万元，实际发生的营业税金及附加、土地增值税为51.92万元，该企业计税毛利率为20%，增值税预征率为3%，土地增值税预征率为2%，假如不考虑其他因素，如何计算预缴增值税、土地增值税和企业所得税？

增值税

1. 按实际收到的预收款计算

应预缴增值税=2420÷（1+10%）×3%=2200×3%=66（万元）

2. 按合同约定的价款计算

应预缴增值税=6710÷（1+10%）×3%=6100×3%=183（万元）

土地增值税

1. 按应税收入不含增值税销项税额计算

应预缴土地增值税=2200×2%=44（万元）

2. 为方便纳税人，按不含预缴增值税税款计算

应预缴土地增值税=（2420-66）×2%=47.08（万元）

企业所得税

（一）按实际收到的预收款计算

1.特定业务纳税调整额的计算

A105010《视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表》第23行“1.销售未完工产品的收入”：第1列“税收金额”为2,200万元。第24行“2.销售未完工产品预计毛利额”：第1列“税收金额”为440万元（2,200×20%）。第25行“3.实际发生的营业税金及附加、土地增值税”：第1列“税收金额”为51.92万元。第22行“（一）房地产企业销售未完工开发产品特定业务计算的纳税调整额”：第1列“税收金额” 为388.08万元（440-51.92），第2列“纳税调整金额”为388.08万元。

2.企业所得税的计算

应纳企业所得税=（388.08-170）×25%=218.08×25%=54.52（万元）

（二）按预售合同约定的价款计算

1.特定业务纳税调整额的计算

A105010《视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表》第23行“1.销售未完工产品的收入”：第1列“税收金额”为6100万元。第24行“2.销售未完工产品预计毛利额”：第1列“税收金额”为1,220万元（6100×20%）。第25行“3.实际发生的营业税金及附加、土地增值税”：第1列“税收金额”为51.92万元。第22行“（一）房地产企业销售未完工开发产品特定业务计算的纳税调整额”：第1列“税收金额”为1,168.08万元（1220-51.92），第2列“纳税调整金额”为1168.08万元。

2.企业所得税的计算

应纳企业所得税=（1,168.08-170）×25%=998.08×25%=249.52（万元）

正确计算预缴税金及税法依据

1. 增值税

根据《国家税务总局关于发布<房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第18号）第十条规定，一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴纳增值税。而不是按照合同约定的价款预缴增值税。因此，第（一）种方法计算预缴增值税66万元是正确。

2.土地增值税

根据《国家税务总局关于营改增后土地增值税若干征管规定的公告》（国家税务总局公告2016年第70号）第一条规定，关于营改增后土地增值税应税收入确认问题：适用增值税一般计税方法的纳税人，其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税销项税额；为方便纳税人，简化土地增值税预征税款计算，房地产开发企业采取预收款方式销售自行开发的房地产项目的，可按照以下方法计算土地增值税预征计征依据：

土地增值税预征的计征依据=预收款-应预缴增值税税款

土地增值税应税收入，可以选择不含增值税销项税额，也可以选择不含预缴增值税税款，但后者比前者多预缴土地增值税。上例中，后者比前者多交土地增值税3.08万元（47.08-44=3.08）。具体怎么选择需要与当地税务机关沟通。

3.企业所得税

根据《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》（国税发〔2009〕31号）第六条规定，企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现，具体按以下规定确认：（二）采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。而不是按实际收到预收款确认收入的实现，因此，第（二）种方法计算缴纳企业所得税249.52万元是正确的。

（作者单位：河北中庆税务师事务所有限公司、国家税务总局邯郸市丛台区税务局）