对于非居民企业在中国境内的企业所得税事项，很多企业和个人都不甚清楚，究其原因，笔者认为，此问题涉及的文件较多，语焉不详，对于平时实务少的同志理解起来有点困难。因此，笔者本着追本朔源的原则，力图从根本上对此问题进行详尽的阐述。
一、首先搞清楚有关非居民企业的概念
先看所得税法的定义：
本法所称非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。
通俗解释：
首先，要在境外成立；比如，在美国注册成立的企业A。
其次，实际管理机构不在境内。——关于实际管理机构的问题，要关注《国家税务总局关于境外注册中资控股企业依据实际管理机构标准认定为居民企业有关问题的通知》国税发[2009]82号文件。也就是说，境外公司只是个空壳，实际权力机构在境内，这样就有可能被判定为居民企业。
当然，笔者认为，判定为居民企业的劣势是，境内外所有的所得都在境内负有纳税义务；好处是，可以享受利润分配免税的优惠。
再次，在境内设立机构场所——这一点比较重要。什么意思呢，比如：美国一家企业，在境内成立一个联络处，作用是负责联络美国公司与境内公司签订合同和货物运输出口等事宜。虽然，此联络处没有在境内取得所得，但是其在境内发生的费用，已经构成了美国公司利润的一部分，因此，美国公司的利润的一部分应由此联络处承担，也就是所得税法所述：“非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。”
看，规定的很明确，发生在境外，但与其机构场所有实际联系的所得。虽然美国公司的所得在境外，但其所得与境内的联络处有关，因此，应就其与联络处——也就是在境内的机构场所有关的所得，在境内纳税。拓展一下，如何纳税呢，在实务中，一般是按照收入或费用按照利润率换算。
最后，在境内未设立机构场所，但有来源于境内所得的企业。这种情况一般指预提所得税的情况。分红，利息，租金，特许权使用费，财产转让，大家注意到没有，这些都是不需要设立机构场所的。在境外坐等着收钱就行了。所得税法规定的是10%，但可以根据不同国家的税收协定有不同的税率。
二、搞清楚境内所得和境外所得的区分
其实这一点规定很确定，但笔者奇怪的是，在实务中，很多人都搞不清楚，特别是很多税局的人士或某些专家们。
所得税法实施条例：
第七条 企业所得税法第三条所称来源于中国境内、境外的所得，按照以下原则确定：
（一）销售货物所得，按照交易活动发生地确定；
（二）提供劳务所得，按照劳务发生地确定；
（三）转让财产所得，不动产转让所得按照不动产所在地确定，动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定，权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定；
（四）股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定；
（五）利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定；
（六）其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。
以劳务境内外所得判定为例：
中国境内一家企业出口设备到美国，不凑巧的是，在保质期内在美国出现了质量问题，因此委托美国一家企业对其进行修理。在中国境内企业向美国折价维修企业付汇的时候，企业所得税应如何处理？
笔者在网上看到专家这样答复：由于美国这家企业从境内取得了所得，因此其应在中国境内缴纳企业所得税。为此问题笔者郁闷了好几天，一直以为这种情况是属于境外所的，不过出于对专家的盲目崇拜，才以为自己错了，就是不知道哪错了。当然最后的结果是澄清了事实，证明了我们的研究是正确的。
根据所得税条例第七条第二款，提供劳务所得，按照劳务发生地判定来源于境内境外所得。此例中，劳务明明发生在境外，因此是确认无疑的属于境外所得。非居民企业在境外提供劳务，在境内是没有所得税纳税义务的。——千万要记住，与谁支付无关。
拓展：营业税有所不同，从上例，此美国企业在境内有营业税纳税义务，因为营业税境内境外判定的标准是：劳务，接受方或提供方有一方在境内，即属于境内所得，在境内有营业税纳税义务。
个人所得税与企业所得税同。——不在赘述。
三、搞清楚企业所得税与预提所得税的关系
根据青岛市09年汇算清缴对于国际税收问题解答，预提所得税不是一个税种，此君也应属于企业所得税。只不过税率和征收的对象或范围与普通的企业所得税不同。
为什么说新税法在此问题上语焉不详呢？
在实务中，只有分红，利息，租金，特许权使用费，财产转让是按照10%（或税收协定税率）征收的，其他的，如劳务，销售货物等，都是按照相应税率计征。但是在税法中，没有明确这样提出。
所得税条例是这样提出的：“非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。”
——这个很难，很难确认这些所得是什么所得。是否包括劳务和销售所得。
在国家税务总局关于印发《非居民企业所得税源泉扣缴管理暂行办法》的通知国税发〔2009〕3号中，是这样描述的：
“第三条
这个其中的“其他所得”是很让人迷惘的，其实经过很多次的咨询和实践后，我们能够确认这只是一个兜底或习惯性的条款，但在其中，很容易让我们认为其他所得包含着劳务或销售所得。
四、搞清楚国内法与税收协定的关系
很明确，后者属于特别法，效力高于前者。
比如，某境外企业派人在境内提供劳务，属于境内所得，在境内有所得税义务。但是如果我国与其国家签订税收协定，如果此劳务在连续或累计12个月内不超过6个月，则在中国境内不附有纳税义务。那么，我们是需要按照税收协定来执行的。
对此问题，我们应关注国家税务总局关于印发《非居民享受税收协定待遇管理办法（试行）》的通知国税发[2009]124号所得相关规定。
要注意，非居民需要享受税收协定待遇的，需办理审批或备案手续。凡未办理审批或备案手续的，不得享受有关税收协定待遇。
同时还应关注国家税务总局令第19号《非居民承包工程作业和提供劳务税收管理暂行办法》
国家税务总局令第19
五、搞清楚劳务性常设机构与机构场所性常设机构的区分
很多外国朋友问：我在境内没有机构场所，怎么能构成常设机构呢？
以中日协定为例：
第五条
一、在本协定中，“常设机构”一语是指企业进行全部或部分营业的固定场所。
五、缔约国一方企业通过雇员或其他人员在缔约国另一方提供的咨询劳务，这些活动在任何12个月中连续或累计超过六个月的，应认为在缔约国另一方设有常设机构。
国家税务总局
关于外国企业在中国境内提供劳务活动常设机构判定及利润归属问题的批复
国税函[2006]694号：
“一、税收协定常设机构条款“缔约国一方企业通过雇员或其他人员，在缔约国另一方为同一项目或相关联的项目提供劳务，包括咨询劳务，仅以在任何十二个月中连续或累计超过六个月的为限”的规定，具体执行中是指，外国企业在中国境内未设立机构场所，仅派其雇员到中国境内为有关项目提供劳务，包括咨询劳务，当这些雇员在中国境内实际工作时间在任何十二个月中连续或累计超过六个月时，则可判定该外国企业在中国境内构成常设机构。”
从以上可以很明显看出，机构场所性常设机构和劳务性常设机构的区别。
六、被判定常设机构后如何征税？
大家都知道对常设机构的营业利润按照25%所得税率征收企业所得税。但在实务中，一般的常设机构很难核算利润。要么只有收入，要么只有费用。因此一般税务机关都会核定利润率，按照收入或成本计算税金。
核定利润率，应参照国家税务总局关于印发《非居民企业所得税核定征收管理办法》的通知
国税发[2010]19号：第五条
（一）从事承包工程作业、设计和咨询劳务的，利润率为15%-30%；
（二）从事管理服务的，利润率为30%-50%；
（三）从事其他劳务或劳务以外经营活动的，利润率不低于15%。
洋洋洒洒写了这么多，稍有点乱。总结一下：
1、判定是预提所得税还是其他所得（劳务或销售）
2、是预提所得税就简单，直接按照10%或相关协定税率，如是其他（劳务或销售等）
3、判定所得是来源境外还是境内，劳务有六个月等规定。主要是根据所得税法条例第七条来判定
4、如是劳务，还要判定是否构成常设机构，如果根据税收协定在境内不构成常设机构，则在境内无企业所得税纳税义务。
问：关于税收协定中规定“缔约国一方企业派其雇员或其雇佣的其他人员到缔约对方提供劳务，仅以任何12个月内这些人员为从事劳务活动在对方停留连续或累计超过183天的，构成常设机构。”假如派多人到同一项目，时间是否累加？
答：《国家税务总局关于印发〈中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定〉及议定书条文解释的通知》（国税发[2010]75号）的规定，应按所有雇员为同一个项目提供劳务活动不同时期在中国境内连续或累计停留的时间来掌握，对同一时间段内的同一批人员的工作不分别计算。
问题】
《国家税务总局关于执行税收协定特许权使用费条款有关问题的通知》（国税函[2009]507号）第五条规定，在转让或许可专有技术使用权过程中如技术许可方派人员为该项技术的使用提供有关支持、指导等服务并收取服务费，无论是单独收取还是包括在技术价款中，均应视为特许权使用费，适用税收协定特许权使用费条款的规定。但如上述人员的服务已构成常设机构，则对服务部分的所得应适用税收协定营业利润条款的规定。
请问构成常设机构的技术支持、指导费用如何进行税务处理？如果技术许可方派人员为技术许可的使用提供有关支持、指导等服务并收取服务费，若上述人员的服务已构成常设机构，对服务部分的所得按税收协定营业利润条款缴纳所得税。上述人员的服务项目是属于劳务（服务）还是特许使用权，可否按特许使用权向地税申请营业税免税？
【解答】
《国家税务总局关于执行税收协定特许权使用费条款有关问题的通知》（国税函[2009]507号）第五条规定，在转让或许可专有技术使用权过程中如技术许可方派人员为该项技术的使用提供有关支持、指导等服务并收取服务费，无论是单独收取还是包括在技术价款中，均应视为特许权使用费，适用税收协定特许权使用费条款的规定。但如上述人员的服务已构成常设机构，则对服务部分的所得应适用税收协定营业利润条款的规定。如果纳税人不能准确计算应归属常设机构的营业利润，则税务机关可根据税收协定常设机构利润归属原则予以确定。
根据上述规定，如果在境内不构成常设机构的，适用税收协定特许权使用费条款的规定。如果在境内构成常设机构的，提供的服务部分应按其营业利润缴纳企业所得税。现行的通常做法是由税务机关对其利润率进行核定，再以该项服务费收入乘以利润率后再乘以25%的法定税率缴纳企业所得税，关于利润率的确定应依据《国家税务总局关于印发<非居民企业所得税核定征收管理办法>的通知》（国税发[2010]19号）相关规定进行申报计算缴纳所得税。
上述企业所得税的规定不适用于营业税，根据《营业税暂行条例实施细则》第四条规定，条例第一条所称在中华人民共和国境内（以下简称境内）提供条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产，是指：
（一）提供或者接受条例规定劳务的单位或者个人在境内；
（二）所转让的无形资产（不含土地使用权）的接受单位或者个人在境内；
（三）所转让或者出租土地使用权的土地在境内；
（四）所销售或者出租的不动产在境内。
根据上述规定，无论是否在境内构成常设机构，均应在境内缴纳营业税。
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