前言： 成本核算是地产企业成本管理中不可或缺的重要组成部分，其作用是明确成本中各科目的的分类及成本在各个业态之间的分摊方法。成本如何分到各个科目可能大家都没有什么疑问，但为什么要分到具体科目？如何分配？以及这样分配的底层逻辑，即便很多从事成本管理工作多年的人也未必讲的清楚！今天我们分享成本核算相关知识，尤其是那些鲜为人知的底层逻辑…… 01 核算指导的作用 核算指导是计算项目成本的方法和依据，指导中明确各类成本发生归集的科目并且明确各科目成本归集到各业态的规则，可以说是目标成本的总说明和总原则，主要有以下几个方面 1. 明确科目归集 核算指导中会明确目标成本的具体科目，如土地成本、前期成本、建安成本、配套成本、开发间接成本等等 同时对各科目包含哪些内容进行了明确，具体科目划分及科目包含内容大家可以参照目标成本测算表 2. 明确各科目分摊方法 我们知道，一个项目的成本除了总成本外，还需要体现各个业态的成本，成本核算指导的目的就在于明确如何将各种成本分摊给各个业态，以形成企业规范的分摊方式，而不是各个项目自由发挥 例如：土地成本按照各分期及各业态的占地面积分摊、前期成本按照各期及各业态的计容建筑面积分摊、建安成本按照各业态实际测算成本归集（地下车库除外）等等 02 成本核算指导的秘密 1. 成本为什么要分摊？ 在详细讲解核算指导内涵之前我们要解决一个问题，成本为什么必须分摊给各业态呢，有总成本、总收入，对项目的经济指标测算来说不就够了吗？成本分摊给各个业态出于以下几个目的： 1.1 合理规划土地增值税 我们知道，应纳土增税=增值额×税率 增值额=纳税人转让房地产所取得的收入－项目成本后的余额 因而项目各产品业态的利润如果平均，缴纳的税费是最低的，尤其是涉及项目存在缴税计算方式不同的情况，如一个项目中既有住宅又有商业甚至包含工业的情况 1.2 产品业态定价的参考 市场上某个产品业态的售价不是唯一的，某城市同区域同定位的高层，有的定价5000元/m2，有的定价4800元/m2，而有的可能定价到5500元/m2（暂且不考虑开发商的品牌因素） 那么到底定多少合适呢？除了限价政策外，“保本售价”是一个重要的参考数据，所谓保本售价指的是一个产品业态真实的成本（全成本），例如，高层成本5000元/m2，如果定价4800元/平米肯定是卖亏了，定价5000元/m2就是保本，定价5500元/m2就是有利润 1.3 成本管理的需要 一个项目的成本管理周期是很长的，如果仅仅只把控总成本，那无疑是粗放的，很容易出现拆东墙补西墙的情况，甚至开发过程中都说不清成本到底是够还是不够，而很多成本的发生合同是直接关联到具体产品业态，甚至具体建筑单元的，尤其是建造类的成本，因而成本的合理分摊，是成本动态管理是否有效的重要手段 1.4 行业对标依据 成本对标是每个成本人都会遇到的课题，也是非常头痛的课题，如果成本不分摊到具体产品业态，那么只能对比项目的综合单方成本 然而各个项目由于各种原因产品业态很难统一，而且各个产品业态的占比也不完全一致，这就导致项目综合成本单方是没有对比意义的 最好的办法就是大家来比较一下各自项目高层的成本，多层的成本等等，这就要求必须把成本分摊给各个产品业态才有意义 2. 成本核算指导的原则 成本核算指导有三个非常重要的原则 2.1 谁受益谁分摊原则 这个原则的意思是，在对成本分摊时，按照这个成本发生后哪个业态收益就把成本归集到哪个产品业态 2.2 优先分摊到高附加值产品原则 这个原则的意思是，在对成本分摊时，如果这个待分摊的成本按照收益原则可以分摊给多个业态时，为了尽量拉平各产品的利润，可以将待分摊成本多给售价高的业态分摊 例如对于设计费的分摊，地上、地下业态都会发生设计费，但很多城市地下车库虽然有收益，但往往售价不高，利润率很低甚至亏损，而地上产品利润率比较高，那么这个时候，虽然地下车库也发生设计费，但在分摊的时候可以考虑将所有设计费分摊给地上业态，地下车库不分摊设计费 2.3 可租售核算原则 这个原则的意思是，在对成本分摊时，只分摊给可租售业态，既只分摊给有销售或租赁回报的业态，对于没有收入的业态视为配套，其成本分摊给有收益的业态 3. 成本核算指导中的秘密 虽然基本上每个地产企业都会制定成本核算指导，但对于很多成本人来说只是机械的套用，对于为什么这样设置，为什么那样规定其实是不明白的 3.1 成本测算和成本核算的差异 3.1.1 成本测算对象和成本核算对象 成本测算对象是指结合项目的不同开发分期， 能够对成本进行单独测算、计量成本的建筑物或构筑物。 主要包括： 住宅：高层、小高层、联排等 商业：底商、独立商业、公寓等 地下车库：人防、非人防等 非经营类公建：无偿建设的学校、归全体业主的会所等 成本测算对象的划分应便于合同的拆分和费用的归集，差异性小的产品可合并作为同一测算对象，例如：14层高层和16层高层可同作为高层处理。 成本核算对象是指：按照三大原则，可将成本费用进行归集和分配的具体可租售业态。 ① 成本核算对象确定原则： 可租售性原则 定价差异原则 产品明显差异原则 ② 成本核算对象的确定方法： 分期开发的项目，要分期核算。 同一期内，按照不同的可租售产品类型划分成本核算对象 在同一建筑物上若有商业裙楼、住宅公寓、办公写字楼、可售车库等不同功能的可售产品，应按功能划分成本核算对象 ③ 车库的处理： 如当地政策可以租售，则作为核算对象，计算其相应成本。如当地政策不可租售，则应视为配套设施，单独测算其成本后，相应成本全部分摊到可租售产品中。 ④ 会所的处理： 若可租售应作为成本核算对象。 明确约定所有权归全体业主的会所，则应视为配套设施，相应成本应该全部分摊到可租售产品中。 混合性质会所（部分可租售、部分为配套）应根据其可租售和不可租售部分建筑面积分别按前述两种方式处理。 ⑤ 教育设施的处理： 无偿将产权移交政府的以及销售合同中明确约定产权归全体业主所有的教育及其设施应作为公共配套，成本全部分摊入其他可租售产品中。 有偿移交政府的教育及其它配套设施，应作为核算对象，核算成本中是否包括地价视购入土地时是否计入教育配套部分地价决定。 移交政府的教育设施，在移交时需取得玩呗的政府及财务确认文件； 产权属于开发商的教育配套，应单独作为成本核算对象，按商业方式处理； 3.1.2 成本测算过程与成本核算过程 成本测算过程是根据相关成本管理制度对项目成本进行计算，真实反映产品的成本情况 成本核算过程是在成本测算的基础上，合规合法的体现税筹情况下的财务成本 有一点需要特别注意，一定要区分成本管理中的分摊和与税筹需要的分摊的区别，笔者的建议是成本测算中的分摊规则要保持一致，先不用考虑税筹因素，这样才能保证各项目的成本测算保持一个口径，才有可比性，便于管理，也可避免混乱 成本测算的核算（分摊）完成后，再与财务部门一起筹划税筹，并根据税筹方案进行分摊的调整 这两个过程且不可混为一谈 3.2 土地成本为什么建议按照占地分摊 首先说明一点，成本的分摊方式没有绝对的对或者错，只能说是相对合理，比如土地成本的分摊，有的城市税务清缴是按占地面积分摊，而有的城市是按照建筑面积分摊（虽然税务有规定，但是一般是可以沟通的，只要说明其合理性即可） 从合理角度考虑，土地成本的分摊建议按照各业态的占地面积分摊，这样更能体现谁受益谁分摊的原则，另外还有其更深层次的原因 低密度的产品往往售价更高，而在高低配的项目中，低密度产品意味着其占地面积多，那么如果按照占地面积分摊也就意味着给低密度高售价的产品可以多分摊土地成本，可以相应平衡项目各业态之间的利润率，这才是按照占地面积分摊的深层次原因 另外一个项目如果多期开发，如果不按照各期的占地面积分摊，而是按照建筑面积分摊，很可能出现一个分期要承担其红线外其他地块的土地成本，不论是从税务清缴角度还是从常理而言都是不合理的 但是如果按照占地面积分摊就会遇到不少实际上的困难，因为一个项目中不同业态占用的土地面积往往没有明确的界限，还存在一些综合业态（如底商与高层重叠）更不好明确。 为了解决这一问题，我们需要在核算指导中约定具体的占地面积计算方式： 土地成本若能直接归属成本核算对象的，可将相应部分土地成本直接计入特定的成本核算对象中；若不能直接归属，则通过设定分摊方法计入相应成本核算对象，方法如下： ① 分期开发的先根据各期占地面积将土地成本分摊至各期； ② 一个建造期内各业态的对应布置，土地出让金应首先按总图将各业态或组合业态（同一楼栋有两个或以上的业态时可先将其视为一个组合业态）的占地面积分摊至各业态或组合业态。相邻业态间若有道路则以道路中心线切分各业态的占地面积，若无则以相邻业态中间线为占地界线。（该步骤分摊后的业态或组合业态占地面积简称业态分块面积） ③ 对于组合业态分摊的业态分块面积，土地分摊步骤如下：先从平面将该分块面积切分成多种业态重叠部分楼座占地、单一业态楼座占地、公共占地。多种业态重叠部分楼座占地需按重叠部分对应的可售面积分摊；单一业态楼座占地归本业态；公共占地按受益原则进行分摊，如底商，从小区外部进入，则分摊对应外部公共部分土地，如住宅单元从小区内部进入，园区内景观为住宅服务，则住宅分摊内部公共部分土地。如受益不明确，按地上可售面积分摊。 当然以上只是一种划分方式，也可以按照各业态的容积率反算占地面积，虽然这些占地面积计算的方式不同，但对最终结果影响不大 3.3 核算口径 有一个问题一直保守争论，为了配合销售而建造的售楼处、样板间的成本到底是否要放在开发成本中？认为应该放入开发成本的理由是这些都是实实在在的建筑成本，且可以做大成本抵税。 认为应该不应该放入开发成本的理由是，这些是营销使用的，应该放入营销费用。 其实以上的两种观点都没错，之所以产生争论是混淆了核算口径和考核口径，正确的做法应该是在核算时营销设施建造费用依然放到开发成本中，可以抵税；但在对营销部门进行费用考核时，需要把营销设施发生的成本计入其考核范畴 3.4 地下车库 地下车库在成本核算中是一个非常特殊的业态，说它特殊 一方面是因为地下车库是否有收益（销售或出租）各地政策不同，比如很多城市地下车库是有产权的可以进行买卖，即便没有产权也是可以通过长租的方式变相销售；而有的城市地下车库是全体业主共有的，不能收取费用（如深圳） 另外一方面是因为地下车库如果有收益，其收益水平差异巨大，比如一线城市一个车位的售价很高，其利润率甚至超过地上的业态；而有的地方售价很低，单就车库而言利润率低，甚至亏损，还有很多城市地下车库根本没人要 基于这些特殊性，在对地下车库进行成本核算时也要根据各地的具体情况进行区分对待 有收益的地下车库 ① 售价高，利润率高的车库：尽量多的分摊成本 ② 售价低，利润率低的车库： 减少成本分摊，例如土地、前期、配套等的成本不分摊给地下车库；如果利润还低，可考虑将部分地下车库的建安成本分摊给地上产品；这样做还有个底层逻辑：地下车库的成本分摊利润相对高的地上产品，那么地上产品为了销售不亏本（售价不低于保本售价）必然会提高销售价格，那么项目地上产品的销售就能应对地下车库售价低甚至是销售不掉带来的风险，也即先把本钱卖回来 ③ 不可租售的地下车库：做为配套分摊给可租售的产品 3.5 统算还是细算 还有一个经常纠结的问题，就是除在对非建安成本进行分摊时，是计算完总额按规则进行分摊，还是分别计算各个业态具体的费用 以施工图设计费用为例，各个业态的施工图设计费是有差异的，如地下车库的设计费跟地上高层的设计费是不同的，那么在进行成本核算时是算出施工图设计费后按照规则分摊给各个业态（统算分摊）还是具体业态具体计算（细算汇总） 两种方式最直观的差异就是前者在汇总表中各业态的单方是一样的，后者在汇总表中各业态的单方有差异 这两种方式其实都是可以的，虽然有数据的差异，但差异不大，不同的公司采用的方式不同，根据各自公司管理导向选择即可 03 附录：完整核算指导示例 为了便于大家理解以及参照，税海竞帆以下把某标杆企业的成本核算指导全文摘录给大家参考 XX集团成本核算指导 目 录 1 范围 2 术语和定义 2.1 可售面积 2.2 规划建筑面积 2.3 建筑面积 2.4 建筑用地面积 2.5 成本测算对象 2.6 成本核算对象 2.7 成本测算科目 3 原则 4成本的测算对象的确定 5 成本核算对象的确定 6 成本费用的归集与分配原则 1 范围 本制度是土地成本、建造成本的核算工作要求进行了明确和规范，是开展此类成本核算工作的制度依据。 本制度适用于XX集团（下简称“集团公司”）内全资、控股及受托非控股经营的开发项目。 2 术语和定义 2.1 可售面积 以产权面积口径为准，可售建筑面积=地上可售面积+地下可售面积； 可售面积的数量来源： 在取得预售许可面积之前，以研发设计面积为准。 在取得预售许可面积但没有取得产权实测面积，以预售许可面积为准。 在取得产权实测面积后，以产权实测面积为准。 2.2 建筑面积 依据施工图及国标建筑面积计算规则计算的项目面积。 2.3 建筑用地面积 建筑或建筑群实际占用的土地面积,包括室外工程(如绿化、道路、停车场等)的面积,其形状和大小由建筑红线加以控制。 2.4 成本测算对象 是指结合项目的不同开发分期， 能够对成本进行单独测算、计量成本的建筑物或构筑物。 2.5 成本核算对象 是指按照受益和配比原则，可将成本费用进行归集和分配的具体可租售业态。 2.6 成本测算科目 是指成本测算的各项内容，主要包括土地成本、前期工程费、市政基础设施(红线内)、建安成本、配套设施费。 3 核算原则 3.1 谁受益谁分摊原则； 3.2 成本优先分摊到高附加值产品原则； 3.3 可租售核算原则 4. 成本测算对象 4.1对成本影响大的业态、组成复杂的分部分项工程应视为测算对象，进行单独测算，主要包括： 住宅：超高层、高层、小高层、洋房、别墅等； 商业：底商、独立商业、酒店式公寓、写字楼等； 地下车库：普通地下车库（无论是否可售）、人防地下车库； 非经营性公建：会所（无论是否可售）、地上车库等； 4.2 成本测算对象的确定 4.2.1成本测算对象的划分应便于合同的拆分和费用的归集，差异性小的产品可合并作为同一测算对象，例如：14层高层和16层高层可同作为高层处理。 4.2.2 会所、地下车库无论是否可售均应作为独立测算对象对其成本组成进行测算； 4.2.3不同建筑业态之间共用结构的划分说明： 各层成本按“”形划分结构归属。即各层应包含顶板、梁、剪力墙及柱； 住宅/商业与车库公用的“墙、梁、柱”归属住宅/商业，底板按照公用墙范围进行划分； 4.2.4 环境景观工程应分别按照“区内环境景观工程”、“示范区环境景观工程”、“代征绿地环境景观工程”等应进行分项测算及管控； 5 成本核算对象 5.1 成本核算对象的确定原则 5.1.1 可租售性原则：是区分是否作为成本核算对象的基本原则。如果某一类开发产品可以对外经营租售，则应当作为独立的成本核算对象。 5.1.2 定价差异原则：在可租售性的前提下如果不同产品其预期租售价格存在较大差异，则应单独作为核算对象。 5.1.3 产品明显差异原则：在可租售性的前提下，如果产品在建筑上存在明显的差异从而可能导致其相应成本差异较大时要分别作为成本核算对象。 5.2 成本核算对象的确定方法 各公司可根据以上成本归集对象的确定原则，并结合项目实际情况，按以下方法确定具体成本核算对象。 5.2.1 分期开发的项目，要分期核算。 5.2.2 同一期内，按照独栋别墅、联排别墅、叠拼别墅、多层、小高层、高层、超高层、集中商业、底层商业、公寓/soho、写字楼、酒店、可售车库等不同的可租售产品类型划分成本核算对象。 5.2.3在同一建筑物上若有商业裙楼、住宅公寓、办公写字楼、可售车库等不同功能的可售产品，应按功能划分成本核算对象。 5.2.4 车库的处理 地下、半地下、及架空层车库如当地政策法规规定其可以租售，则应作为核算对象，计算其相应成本。如当地政策法规规定其不可租售，则应视为配套设施，单独测算其成本后，相应成本全部分摊到可租售产品中。 5.2.5 会所的处理 若可租售应作为成本核算对象。 明确约定所有权归全体业主的会所，则应视为配套设施，相应成本应该全部分摊到可租售产品中。 混合性质会所（部分可租售、部分为配套）应根据其可租售和不可租售部分建筑面积分别按前述两种方式处理。 5.2.6 教育及其他设施处理 无偿将产权移交政府的以及销售合同中明确约定产权归全体业主所有的教育及其设施应作为公共配套，成本全部分摊入其他可租售产品中。 有偿移交政府的教育及其它配套设施，应作为核算对象，核算成本中是否包括地价视购入土地时是否计入教育配套部分地价决定。 产权属于开发商的教育配套，应单独作为成本核算对象，按商业方式处理； 成本核算对象的具体设置举例参见下图 6 成本费用的归集与分配原则 6.1 土地成本 土地成本若能直接归属成本核算对象的，可将相应部分土地成本直接计入特定的成本核算对象中；若不能直接归属，则通过设定分摊方法计入相应成本核算对象，方法如下： 6.1.1根据不同分期的用地面积进行分摊，在项目各期之间分摊。总的用地面积必须和国土证面积一致，各期划分的用地面积如果有国土证以国土证面积为准，如果没有国土证以规划设计图纸中的用地面积为准。 6.1.2同一分期、不同业态的土地成本，按照各产品业态的用地面积进行分摊。 若当期内各成本归属对象单独构成明显组团，能较为准确划分各自占地面积时，则按照各独立组团的占地面积比分摊地价。 若无明显组团的：相邻业态间若有道路则以道路中心线切分各业态的占地面积，若无则以相邻业态中间线为占地界线。 若无法进行占地面积划分的，则按照各产品业态的理论容积率进行反算，即：建筑面积÷理论容积率。 特殊情况时也可按照可售面积进行分摊。 6.1.3代征道路、绿化用地，非经营性配套公建用地（如：教育、科技、文化、卫生、体育等）不分摊土地出让金。 6.2 前期费用、建安工程费、市政基础设施费、公用配套设施： 能够分清成本核算对象的成本，直接计入该成本核算对象中的相应科目；应由两个或两个以上的成本核算对象负担的费用，按照下表所示分摊标准分摊计入各成本归属对象： 04 结语 1、成本核算指导是地产企业成本管理的基础规定，是规范企业成本数据的依据 2、成本核算一般会本着项目利益最大化的原则 3、地产企业的成本核算指导会有些不同，但绝大部分的内容有趋同性 4、本文的目的不在于争论哪种成本核算指导的正确性，而在于让大家理解核算指导的底层逻辑，便于大家对成本核算指导的理解以及制定 二、会计政策 财政部《企业产品成本核算制度》 第一章 总则 第一条 为了加强企业产品成本核算工作，保证产品成本信息真实、完整，促进企业和经济社会的可持续发展，根据《中华人民共和国会计法》、企业会计准则等国家有关规定制定本制度。 第二条 本制度适用于大中型企业，包括制造业、农业、批发零售业、建筑业、房地产业、采矿业、交通运输业、信息传输业、软件及信息技术服务业、文化业以及其他行业的企业。其他未明确规定的行业比照以上类似行业的规定执行。 本制度不适用于金融保险业的企业。 第三条 本制度所称的产品，是指企业日常生产经营活动中持有以备出售的产成品、商品、提供的劳务或服务。 本制度所称的产品成本，是指企业在生产产品过程中所发生的材料费用、职工薪酬等，以及不能直接计入而按一定标准分配计入的各种间接费用。 第四条 企业应当充分利用现代信息技术，编制、执行企业产品成本预算，对执行情况进行分析、考核，落实成本管理责任制，加强对产品生产事前、事中、事后的全过程控制，加强产品成本核算与管理各项基础工作。 第五条 企业应当根据所发生的有关费用能否归属于使产品达到目前（2013年）场所和状态的原则，正确区分产品成本和期间费用。 第六条 企业应当根据产品生产过程的特点、生产经营组织的类型、产品种类的繁简和成本管理的要求，确定产品成本核算的对象、项目、范围，及时对有关费用进行归集、分配和结转。 企业产品成本核算采用的会计政策和估计一经确定，不得随意变更。 第七条 企业一般应当按月编制产品成本报表，全面反映企业生产成本、成本计划执行情况、产品成本及其变动情况等。 第二章 产品成本核算对象 第八条 企业应当根据生产经营特点和管理要求，确定成本核算对象，归集成本费用，计算产品的生产成本。 …… 第十三条 房地产企业一般按照开发项目、综合开发期数并兼顾产品类型等确定成本核算对象。 …… 第十九条 除本制度已明确规定的以外，其他行业企业应当比照以上类似行业的企业确定产品成本核算对象。 第二十条企业应当按照第八条至第十九条规定确定产品成本核算对象，进行产品成本核算。企业内部管理有相关要求的，还可以按照现代企业多维度、多层次的管理需要，确定多元化的产品成本核算对象。 多维度，是指以产品的最小生产步骤或作业为基础，按照企业有关部门的生产流程及其相应的成本管理要求，利用现代信息技术，组合出产品维度、工序维度、车间班组维度、生产设备维度、客户订单维度、变动成本维度和固定成本维度等不同的成本核算对象。 多层次,是指根据企业成本管理需要,划分为企业管理部门、工厂、车间和班组等成本管控层次。 第三章 产品成本核算项目和范围 第二十一条 企业应当根据生产经营特点和管理要求，按照成本的经济用途和生产要素内容相结合的原则或者成本性态等设置成本项目。 …… 第二十六条 房地产企业一般设置土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施建设费、公共配套设施费、开发间接费、借款费用等成本项目。 土地征用及拆迁补偿费，是指为取得土地开发使用权（或开发权）而发生的各项费用，包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、农作物补偿费、危房补偿费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿费用、安置及动迁费用、回迁房建造费用等。 前期工程费，是指项目开发前期发生的政府许可规费、招标代理费、临时设施费以及水文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性研究、咨询论证费、筹建、场地通平等前期费用。 建筑安装工程费，是指开发项目开发过程中发生的各项主体建筑的建筑工程费、安装工程费及精装修费等。 基础设施建设费，是指开发项目在开发过程中发生的道路、供水、供电、供气、供暖、排污、排洪、消防、通讯、照明、有线电视、宽带网络、智能化等社区管网工程费和环境卫生、园林绿化等园林、景观环境工程费用等。 公共配套设施费，是指开发项目内发生的、独立的、非营利性的且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公共事业单位的公共配套设施费用等。 开发间接费，指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其直接归属于成本核算对象的工程监理费、造价审核费、结算审核费、工程保险费等。为业主代扣代缴的公共维修基金等不得计入产品成本。 借款费用，是指符合资本化条件的借款费用。 房地产企业自行进行基础设施、建筑安装等工程建设的，可以比照建筑企业设置有关成本项目。 …… 第三十二条 除本制度已明确规定的以外，其他行业企业应当比照以上类似行业的企业确定成本项目。 第三十三条 企业应当按照第二十一条至第三十二条规定确定产品成本核算项目，进行产品成本核算。企业内部管理有相关要求的，还可以按照现代企业多维度、多层次的成本管理要求，利用现代信息技术对有关成本项目进行组合，输出有关成本信息。 第四章 产品成本归集、分配和结转 第三十四条 企业所发生的费用，能确定由某一成本核算对象负担的，应当按照所对应的产品成本项目类别，直接计入产品成本核算对象的生产成本；由几个成本核算对象共同负担的，应当选择合理的分配标准分配计入。 企业应当根据生产经营特点，以正常生产能力水平为基础，按照资源耗费方式确定合理的分配标准。 企业应当按照权责发生制的原则，根据产品的生产特点和管理要求结转成本。 …… 第四十三条 房地产企业发生的有关费用，由某一成本核算对象负担的，应当直接计入成本核算对象成本；由几个成本核算对象共同负担的，应当选择占地面积比例、预算造价比例、建筑面积比例等合理的分配标准，分配计入成本核算对象成本。 …… 第四十八条 企业不得以计划成本、标准成本、定额成本等代替实际成本。企业采用计划成本、标准成本、定额成本等类似成本进行直接材料日常核算的，期末应当将耗用直接材料的计划成本或定额成本等类似成本调整为实际成本。 第四十九条 除本制度已明确规定的以外，其他行业企业应当比照以上类似行业的企业对产品成本进行归集、分配和结转。 第五十条企业应当按照第三十四条至第四十九条规定对产品成本进行归集、分配和结转。企业内部管理有相关要求的，还可以利用现代信息技术，在确定多维度、多层次成本核算对象的基础上，对有关费用进行归集、分配和结转。第五章 附 则 第五十一条 小企业参照执行本制度。 第五十二条 本制度自2014年1月1日起施行。 第五十三条 执行本制度的企业不再执行《国营工业企业成本核算办法》。 三、税收政策 1、国家税务总局关于房地产开发企业成本对象管理问题的公告 国家税务总局公告2014年第35号 2014年1月28日，国务院发布《关于取消和下放一批行政审批项目的决定》(国发[2014]5号)，取消了房地产开发企业开发产品计税成本对象事先备案制度。为做好取消房地产开发企业开发产品计税成本对象事先备案制度的落实和后续管理工作，现将有关问题公告如下： 一、房地产开发企业应依据计税成本对象确定原则确定已完工开发产品的成本对象，并就确定原则、依据，共同成本分配原则、方法，以及开发项目基本情况、开发计划等出具专项报告，在开发产品完工当年企业所得税年度纳税申报时，随同《企业所得税年度纳税申报表》一并报送主管税务机关。 房地产开发企业将已确定的成本对象报送主管税务机关后，不得随意调整或相互混淆。如确需调整成本对象的，应就调整的原因、依据和调整前后成本变化情况等出具专项报告，在调整当年企业所得税年度纳税申报时报送主管税务机关。 二、房地产开发企业应建立健全成本对象管理制度，合理区分已完工成本对象、在建成本对象和未建成本对象，及时收集、整理、保存成本对象涉及的证据材料，以备税务机关检查。 三、各级税务机关要认真清理以前的管理规定，今后不得以任何理由进行变相审批。 主管税务机关应对房地产开发企业报送的成本对象确定专项报告做好归档工作，及时进行分析，加强后续管理。对资料不完整、不规范的，应及时通知房地产开发企业补齐、修正;对成本对象确定不合理或共同成本分配方法不合理的，主管税务机关有权进行合理调整;对成本对象确定情况异常的，主管税务机关应进行专项检查;对不如实出具专项报告或不出具专项报告的，应按《中华人民共和国税收征收管理法》的相关规定进行处理。 四、本公告自发布之日起30日后施行。《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》(国税发[2009]31号)第二十六条第二款同时废止。本公告施行前房地产开发企业尚未完成开发产品成本对象事先备案的，也按本公告执行。 2、国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务 企业所得税处理办法》的通知 [条款失效] 国税发[2009]31号 提示： 1、依据国家税务总局公告2018年第31号 国家税务总局关于修改部分税收规范性文件的公告，本法规第八条内容中“国家税务局、地方税务局”修改为“税务局”。 2、依据国发[2014]5号 国务院关于取消和下放一批行政审批项目的决定，房地产开发企业计税成本对象确定核准取消。 3、依据国家税务总局公告2014年第35号 国家税务总局关于房地产开发企业成本对象管理问题的公告，自2014年07月16日起第二十六条第二项条款失效。 各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局： 为了加强从事房地产开发经营企业的企业所得税征收管理，规范从事房地产开发经营业务企业的纳税行为，根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则等有关税收法律、行政法规的规定，结合房地产开发经营业务的特点，国家税务总局制定了《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》，现印发给你们，请遵照执行。 房地产开发经营业务企业所得税处理办法 第一章 总 则 第一条 根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则等有关税收法律、行政法规的规定，制定本办法。 第二条 本办法适用于中国境内从事房地产开发经营业务的企业（以下简称企业）。 第三条 企业房地产开发经营业务包括土地的开发，建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。除土地开发之外，其他开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工： （一） 开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。 （二） 开发产品已开始投入使用。 （三） 开发产品已取得了初始产权证明。 【税屋提示：根据《国家税务总局关于房地产开发经营业务征收企业所得税问题的通知》（国税发[2006]31号）规定精神和《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》（国税发[2009]31号）第三条规定，房地产开发企业建造、开发的开发产品，无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续，当企业开始办理开发产品交付手续（包括入住手续）、或已开始实际投入使用时，为开发产品开始投入使用，应视为开发产品已经完工。房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成本，并计算企业当年度应纳税所得额。】 第四条 企业出现《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条规定的情形，税务机关可对其以往应缴的企业所得税按核定征收方式进行征收管理，并逐步规范，同时按《中华人民共和国税收征收管理法》等税收法律、行政法规的规定进行处理，但不得事先确定企业的所得税按核定征收方式进行征收、管理。 第二章 收入的税务处理 第五条 开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。 第六条 企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现，具体按以下规定确认： （一）采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确认收入的实现。 （二）采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。 （三）采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。 （四）采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实现： 1.采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。 2.采取视同买断方式委托销售开发产品的，属于企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现；如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格，以及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的，则应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。 3.采取基价（保底价）并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的，属于由企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于基价，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现，企业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销售收入中减除；如果销售合同或协议约定的价格低于基价的，则应按基价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。属于由受托方与购买方直接签订销售合同的，则应按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。 4.采取包销方式委托销售开发产品的，包销期内可根据包销合同的有关约定，参照上述1至3项规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。 第七条 企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为： （一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定； （二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定； （三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。 第八条 企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定： （一）开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15％。 （二）开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%. （三）开发项目位于其他地区的，不得低于5％。 （四）属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%. 第九条 企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。 在年度纳税申报时，企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料。 第十条 企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现。 第三章 成本、费用扣除的税务处理 第十一条 企业在进行成本、费用的核算与扣除时，必须按规定区分期间费用和开发产品计税成本、已销开发产品计税成本与未销开发产品计税成本。 第十二条 企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。 【咨询内容： 第十三条 开发产品计税成本的核算应按第四章的规定进行处理。 第十四条 已销开发产品的计税成本，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程成本确认。可售面积单位工程成本和已销开发产品的计税成本按下列公式计算确定： 可售面积单位工程成本=成本对象总成本÷成本对象总可售面积 已销开发产品的计税成本=已实现销售的可售面积×可售面积单位工程成本 第十五条 企业对尚未出售的已完工开发产品和按照有关法律、法规或合同规定对已售开发产品（包括共用部位、共用设施设备）进行日常维护、保养、修理等实际发生的维修费用，准予在当期据实扣除。 第十六条 企业将已计入销售收入的共用部位、共用设施设备维修基金按规定移交给有关部门、单位的，应于移交时扣除。 第十七条 企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，按以下规定进行处理： （一）属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。 （二）属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。 【观点碰撞—国税发[2009]31号文又被青春撞了一下腰，仔细一看没撞着! <无极小刀 海涵> 】 第十八条 企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算成本，其中，由企业与国家有关业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿移交的，国家有关业务管理部门、单位给予的经济补偿可直接抵扣该项目的建造成本，抵扣后的差额应调整当期应纳税所得额。 第十九条 企业采取银行按揭方式销售开发产品的，凡约定企业为购买方的按揭贷款提供担保的，其销售开发产品时向银行提供的保证金（担保金）不得从销售收入中减除，也不得作为费用在当期税前扣除，但实际发生损失时可据实扣除。 第二十条 企业委托境外机构销售开发产品的，其支付境外机构的销售费用（含佣金或手续费）不超过委托销售收入10%的部分，准予据实扣除。 第二十一条 企业的利息支出按以下规定进行处理： （一）企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的规定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除。 （二）企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。 【提示：国税发[2009]31号第21条第2款规定：“企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用，使用借款的企业分摊的利息准予在税前扣除。” 这是否可以理解为，假如某地产集团的成员企业A统一向金融机构借款后，分摊给地产企业B使用。A企业向B企业代收利息后，支付给金融机构。A企业向B企业收取的利息是否不需要开具发票，不需要缴纳营业税和企业所得税。B企业支付的利息是否凭A企业的借款证明和利息分割单，即可在企业所得税前扣除？注：A企业和B企业的企业所得税均由地税征收。 一、根据《广州市地方税务局关于转发关于非金融机构统借统还业务征收营业税问题的通知》（穗地税发[2000]320号）的有关规定，“对企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位（以下简称借方）向金融机构借款后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算单位和非独立核算单位），并按支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取用于归还金融机构的利息不征收营业税。……否则，将视为具有从事贷款业务的性质，应对其向下属单位收取的利息全额征收营业税。”A企业代收的利息收入应并入应纳税所得额中一起核算，并根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十八条规定的条件，计算企业所得税扣除额。 二、根据《关于取消<广东省广州市非经营收入发票>及有关业务用票管理问题的通知》（穗地税发[2005]331号）的相关规定，对纳税人发生不属于生产经营收入的业务往来结算，应根据财政部颁布的《会计基础工作规范》（财会字〔1996〕19号）以及广州市地方税务局《关于企业所得税纳税人以不法凭证列支成本费用税务处理的实施意见》（穗地税发〔2005〕276号）中“合法、有效的凭证”的相关规定为用票依据。 三、B企业支付的利息根据国税发[2009]31号第21条第2款规定，“借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用，使用借款的企业分摊的利息准予在税前扣除。” 上述回复仅供参考，欢迎您再次提问。 ——2010-06-29 广州地税答复】 第二十二条 企业因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，可作为财产损失按有关规定在税前扣除。 第二十三条 企业开发产品（以成本对象为计量单位）整体报废或毁损，其净损失按有关规定审核确认后准予在税前扣除。 第二十四条 企业开发产品转为自用的，其实际使用时间累计未超过12个月又销售的，不得在税前扣除折旧费用。 第四章 计税成本的核算 第二十五条 计税成本是指企业在开发、建造开发产品（包括固定资产，下同）过程中所发生的按照税收规定进行核算与计量的应归入某项成本对象的各项费用。 第二十六条 成本对象是指为归集和分配开发产品开发、建造过程中的各项耗费而确定的费用承担项目。计税成本对象的确定原则如下： （一）可否销售原则。开发产品能够对外经营销售的，应作为独立的计税成本对象进行成本核算；不能对外经营销售的，可先作为过渡性成本对象进行归集，然后再将其相关成本摊入能够对外经营销售的成本对象。 （二）[条款失效]分类归集原则。对同一开发地点、竣工时间相近、产品结构类型没有明显差异的群体开发的项目，可作为一个成本对象进行核算。 （三）功能区分原则。开发项目某组成部分相对独立，且具有不同使用功能时，可以作为独立的成本对象进行核算。 （四）定价差异原则。开发产品因其产品类型或功能不同等而导致其预期售价存在较大差异的，应分别作为成本对象进行核算。 （五）成本差异原则。开发产品因建筑上存在明显差异可能导致其建造成本出现较大差异的，要分别作为成本对象进行核算。 （六）权益区分原则。开发项目属于受托代建的或多方合作开发的，应结合上述原则分别划分成本对象进行核算。 成本对象由企业在开工之前合理确定，并报主管税务机关备案。成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意。 【提示——依据国发[2014]5号，本条中房地产开发企业计税成本对象确定核准取消。】 第二十七条 开发产品计税成本支出的内容如下： （一）土地征用费及拆迁补偿费。指为取得土地开发使用权（或开发权）而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。 （二）前期工程费。指项目开发前期发生的水文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性研究、筹建、场地通平等前期费用。 （三）建筑安装工程费。指开发项目开发过程中发生的各项建筑安装费用。主要包括开发项目建筑工程费和开发项目安装工程费等。 （四）基础设施建设费。指开发项目在开发过程中所发生的各项基础设施支出，主要包括开发项目内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明等社区管网工程费和环境卫生、园林绿化等园林环境工程费。 （五）公共配套设施费：指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。 （六）开发间接费。指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。 第二十八条 企业计税成本核算的一般程序如下： （一）对当期实际发生的各项支出，按其性质、经济用途及发生的地点、时间区进行整理、归类，并将其区分为应计入成本对象的成本和应在当期税前扣除的期间费用。同时还应按规定对在有关预提费用和待摊费用进行计量与确认。 （二）对应计入成本对象中的各项实际支出、预提费用、待摊费用等合理的划分为直接成本、间接成本和共同成本， 并按规定将其合理的归集、分配至已完工成本对象、在建成本对象和未建成本对象。 （三）对期前已完工成本对象应负担的成本费用按已销开发产品、未销开发产品和固定资产进行分配，其中应由已销开发产品负担的部分，在当期纳税申报时进行扣除，未销开发产品应负担的成本费用待其实际销售时再予扣除。 （四）对本期已完工成本对象分类为开发产品和固定资产并对其计税成本进行结算。其中属于开发产品的，应按可售面积计算其单位工程成本，据此再计算已销开发产品计税成本和未销开发产品计税成本。对本期已销开发产品的计税成本，准予在当期扣除，未销开发产品计税成本待其实际销售时再予扣除。 （五）对本期未完工和尚未建造的成本对象应当负担的成本费用，应按分别建立明细台帐，待开发产品完工后再予结算。 第二十九条 企业开发、建造的开发产品应按制造成本法进行计量与核算。其中，应计入开发产品成本中的费用属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本，直接计入成本对象，共同成本和不能分清负担对象的间接成本，应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象，具体分配方法可按以下规定选择其一： （一）占地面积法。指按已动工开发成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配。 1.一次性开发的，按某一成本对象占地面积占全部成本对象占地总面积的比例进行分配。 2.分期开发的，首先按本期全部成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配，然后再按某一成本对象占地面积占期内全部成本对象占地总面积的比例进行分配。 期内全部成本对象应负担的占地面积为期内开发用地占地面积减除应由各期成本对象共同负担的占地面积。 （二）建筑面积法。指按已动工开发成本对象建筑面积占开发用地总建筑面积的比例进行分配。 1.一次性开发的，按某一成本对象建筑面积占全部成本对象建筑面积的比例进行分配。 2.分期开发的，首先按期内成本对象建筑面积占开发用地计划建筑面积的比例进行分配，然后再按某一成本对象建筑面积占期内成本对象总建筑面积的比例进行分配。 第三十条 企业下列成本应按以下方法进行分配： （一）土地成本，一般按占地面积法进行分配。如果确需结合其他方法进行分配的，应商税务机关同意。 土地开发同时连结房地产开发的，属于一次性取得土地分期开发房地产的情况，其土地开发成本经商税务机关同意后可先按土地整体预算成本进行分配，待土地整体开发完毕再行调整。 （二）单独作为过渡性成本对象核算的公共配套设施开发成本，应按建筑面积法进行分配。 （三）借款费用属于不同成本对象共同负担的，按直接成本法或按预算造价法进行分配。 （四）其他成本项目的分配法由企业自行确定。 【相关问题——“应商税务机关同意”是否必须以书面形式作出决定？ 】 第三十一条 企业以非货币交易方式取得土地使用权的，应按下列规定确定其成本： （一）企业、单位以换取开发产品为目的，将土地使用权投资企业的，按下列规定进行处理： 1.换取的开发产品如为该项土地开发、建造的，接受投资的企业在接受土地使用权时暂不确认其成本，待首次分出开发产品时，再按应分出开发产品（包括首次分出的和以后应分出的）的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。 2.换取的开发产品如为其他土地开发、建造的，接受投资的企业在投资交易发生时，按应付出开发产品市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。 （二）企业、单位以股权的形式，将土地使用权投资企业的，接受投资的企业应在投资交易发生时，按该项土地使用权的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的取得成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。 第三十二条 除以下几项预提（应付）费用外，计税成本均应为实际发生的成本。 （一）出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10％。 （二）公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。 （三）应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。 第三十三条 企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。 【相关解读—— 国税发[2009]31号文第三十三条如何理解？ 国税发（2009）31号文第三十三条规定的正确解释】 第三十四条 企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。 【问题内容： 您好！房地产开发企业，单一项目于2015年度竣工备案，完工时工程成本已发生，但仍有大量成本发票未取得，我司在2015年完工时未按规定结转毛利额并计算企业所得税。后陆续于2016-2018年取得剩余成本发票。根据国家税务总局公告2012年第15号第六条、国家税务总局公告2018年第28号第十七条，我公司在2018年追溯调整完工年度（2015年）企业所得税时，可否将2018年以前取得的所有发票成本，按收入配比情况来结转扣除完工年度（2015年）成本，并计算应交企业所得税？ 国家税务总局厦门市12366纳税服务中心答复： 一、完工年度。根据《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》（国税发〔2009〕31号）第三十二条规定，除以下几项预提（应付）费用外，计税成本均应为实际发生的成本。 （一）出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10％。 第三十四条规定，企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。 二、完工年度后，每年对取得发票新增成本进行再次分配。国税发〔2009〕31号第二十八条规定，对前期已完工成本对象应负担的成本费用按已销开发产品、未销开发产品和固定资产进行分配，其中应由已销开发产品负担的部分，在当期纳税申报时进行扣除，未销开发产品应负担的成本费用待其实际销售时再予扣除。根据第二十八条规定，应由已销开发产品负担的部分，在当期纳税申报时进行扣除，不能进行追溯调整。 此外，国税发〔2009〕31号是规范房地产开发业务的特殊规定。特殊规定与一般规定不一致之处，按特殊规定执行。 答复机构：厦门市税务局 答复时间：2021-04-22】 第三十五条 开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。凡已完工开发产品在完工年度未按规定结算计税成本，主管税务机关有权确定或核定其计税成本，据此进行纳税调整，并按《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定对其进行处理。 第五章 特定事项的税务处理 第三十六条 企业以本企业为主体联合其他企业、单位、个人合作或合资开发房地产项目，且该项目未成立独立法人公司的，按下列规定进行处理： （一）凡开发合同或协议中约定向投资各方（即合作、合资方，下同）分配开发产品的，企业在首次分配开发产品时，如该项目已经结算计税成本，其应分配给投资方开发产品的计税成本与其投资额之间的差额计入当期应纳税所得额；如未结算计税成本，则将投资方的投资额视同销售收入进行相关的税务处理。 （二）凡开发合同或协议中约定分配项目利润的，应按以下规定进行处理： 1. 企业应将该项目形成的营业利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配该项目的利润。同时不能因接受投资方投资额而在成本中摊销或在税前扣除相关的利息支出。 2.投资方取得该项目的营业利润应视同股息、红利进行相关的税务处理。 【总局答复—— 如何理解国税发[2009]31号的'约定分配'？】 第三十七条 企业以换取开发产品为目的，将土地使用权投资其他企业房地产开发项目的，按以下规定进行处理： 企业应在首次取得开发产品时，将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理，并按应从该项目取得的开发产品（包括首次取得的和以后应取得的）的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失。 第六章 附 则 第三十八条 从事房地产开发经营业务的外商投资企业在2007年12月31日前存有销售未完工开发产品取得的收入，至该项开发产品完工后，一律按本办法第九条规定的办法进行税务处理。 第三十九条 本通知自2008年1月1日起执行。
请问我2020年按自结入户形式预缴1000万土地增值税，该预缴的土地增值税能否作预付税金不纳入2020年企业所得税税前扣除，待2021年土地增值税清算时才纳入2021年企业所得税税前扣除呢？
广东省佛山市12366纳税服务中心答复：
尊敬的纳税人（扣缴义务人、缴费人）您好！您提交的网上留言咨询已收悉，现答复如下：根据《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》(国税发〔2009〕31号)第十二条规定，企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。
因此，企业取得销售未完工产品的预售收入，按照相关规定缴纳的附加税费以及土地增值税可以在缴纳的当期税前扣除，如果企业未将缴纳的相应的税金计入当期成本费用可以进行纳税调减；开发产品完工以后，计算并且计入当期成本费用的附加税费以及土地增值税要进行纳税调增。
回复单位：国家税务总局佛山市税务局
回复时间：2020-11-25】
回复：您好！您在我们网站上提交的税收咨询问题收悉，现针对您所提供的信息简要回复如下：
（三）直接成本法。指按期内某一成本对象的直接开发成本占期内全部成本对象直接开发成本的比例进行分配。
（四）预算造价法。指按期内某一成本对象预算造价占期内全部成本对象预算造价的比例进行分配。
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