【20230217  每日一税】

不得追溯调整税前扣除

文/李冼

       这是《每日一税》为您服务的3228天，愿今天又是美好的一天。

       编者按：2023年2月14日，有同学咨询：公司计提的工资性支出，在汇算清缴后支付能否追溯调整至计提年度税前扣除？现与大家探讨。由于水平有限，有不当之处，还请海涵，并敬请指正。

      【问题】M公司2022年12月计提2022年年终奖8000万元，在2023年6月实际发放并扣缴个税。问M公司2022年年终奖能否在2022年度企业所得税税前扣除？

     【解析】M公司2022年年终奖8000万元，在2023年6月份发放，不得追溯调整至2022年度税前扣除，只能在2023年扣除。

       要准确判断工资薪金所得企业所得税税前扣除，就应从法理上理解工资薪金税前扣除的原则。

       众所周知，成本费用企业所得税税前扣除的基本原则，除了遵循实际发生、相关性和合理性原则外，还需遵循权责发生制原则，另有规定的除外。请大家务必注意“另有规定的除外”。

       法规依据：《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）

    第九条　企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

       但每日一税提醒大家，工资薪金税前扣除依法应遵循的是收付实现制原则，不是权责发生制原则，因为工资薪金税前扣除原则《企业所得税法实施条例》第三十四条另有规定，且合法有据。

       法规依据：《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）

    第三十四条　企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。

　　前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。

    因此，不难理解M公司2022年年终奖8000万元，在2023年6月份发放，只能在2023年扣除，追溯调整至2022年度税前扣除没有法律依据。

      可能有老师又会说：M公司2022年年终奖8000万元，在2023年6月份发放，在6月份才取得付款凭证，以证明M公司2022年12月计提年终奖实际发生，根据国家税务总局公告2011年第34号和国家税务总局公告2018年第28号，可追溯调整至2022年税前扣除。

       每日一税不赞成以上观点，理由如下：

       1.国家税务总局公告2011年第34号规定，企业当年度实际发生的相关成本、费用，在汇算清缴前取得该成本、费用的有效凭证就可税前扣除，强调税前扣除遵循权责发生制原则。于是有老师就认为2022年计提的工资薪金，在2023年5月31日发放，可在2022年税前扣除。实务中，基层税务机关也是这么把握的。

       显然，2022年计提工资薪金，2023年5月31日前发放在2022年税前扣除，与《企业所得税法实施条例》第三十四条精神相悖，尽管国家税务总局公告2011年第34号有规定，但税务总局公告的法律级次远低于国务院令。从纳税法定角度看，2023年5月31日前发2022年计提的工资薪金，是不能在2022年税前扣除。

       实务中，纳税人将2023年5月31日前发2022年计提的工资薪金，在2022年税前扣除，也获得基层税务机关的认可，毕竟还可依据国家税务总局公告2011年第34号，其实质是总局替纳税人承担了税收违法责任，纳税人也没有风险。

       但2023年6月发2022年计提的工资薪金，在2022年税前扣除，就无法可依了。

       2.同理，纳税人不能根据《企业所得税税前扣除凭证管理办法》规定，将汇算清缴后才支付的工资薪金在计提年度税前扣除，应依法根据纳税法定在支付年度税前扣除。

       总结：纳税人计提的工资薪金，在计提年度企业所得税汇算清缴以后才支付的，在支付年度企业所得税税前扣除，不得追溯调整到计提年度税前扣除。

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