增值税和企业所得税收入确认差异分析

 今天

    每年的4、5月份，企业所得税的汇算清缴都会如火如荼的开展。而每年的这个时候，我们经常从客户那儿收到这样的问题：“我们公司企业所得税汇算清缴的收入跟增值税的收入不一致啊，这样有没有问题啊？会不会被税务局列为风险预警啊？”很多财务人员都喜欢严格保持增值税和企业所得税收入的一致性，这样的做法一方面不用寻找两者的差异而额外费神；另一方面也让他们觉得比较安全，不会因为两者的差异而担心引起税务部门的预警。但是，增值税和企业所得税本身就是两个完全不同的税种，虽然有很强的关联性，但是在收入的确认上也存在着很多不同之处。作为财务人员，还是应该明白两个税种收入确认的业务逻辑，以保证税收计算的准确性。

    本文从各个方面分析增值税和企业所得税两个不同税种收入确认的差异。在文中，我们将收入的差异定义为以下三类：暂时性差异、永久性差异和其他差异。其中暂时性差异是指由于增值税和企业所得税收入确认的条件或者时间或者金额不同，导致增值税和企业所得税的收入确认暂时出现差异，随着条件或者时间的变化，两者最终还是趋于一致。永久性差异则相对暂时性差异而言，两税种收入确认的条件不同导致出现了差异，并且这个差异会永久存在。其他差异则是由于一些特殊条件限制，当这些特殊条件满足时就会出现差异。

NO.1

永久性差异

(一)增值税确认收入而企业所得税不确认收入

·  货物移送。企业将货物在总分机构之间或者各个分支机构之间进行跨县（市）移动并用于销售。根据《增值税暂行条例实施细则》第四条第三款规定，增值税需要视同销售。而这种情形不属于企业所得税视同销售的，因此在企业所得税上无需视同销售。

·  售后回购。企业以售后回购方式销售商品，有证据表明不符合销售收入确认条件。根据国税函〔2008〕875号文第一条第三款规定，企业收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。而这种情形下，增值税销售商品按照售价确认增值税销项税额，回购商品按照购进商品确认增值税进项税额。

(二)企业所得税确认收入而增值税不确认收入

·  外购货物用于集体福利。企业外购货物用于职工集体福利。增值税上其进项税额不得从销项税额抵扣。而这种情形，在企业所得税上应当视同销售货物。同样的情形，在营改增后适用于外购劳务用于集体福利。

NO.2

暂时性差异

(一)确认时间不同

·  先开具发票。这是两个税种在收入确认上最典型的差异情形。企业货物尚未转移而提前开票，这种情况在企业实际经营过程中经常发生，增值税上需要确认收入。而企业所得税则不一定，需要根据国税函〔2008〕875号进行综合判断。

·  委托代销销售货物。企业委托他人代销货物，增值税规定：委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天确认收入。而企业所得税委托代销货物的，在收到代销清单时确认收入。综上可知，当企业委托他人代销货物，先收到代销清单的，则增值税和企业所得税同时确认收入。如果先收到全部或者部分货款后收到代销清单，则增值税和企业所得税的收入确认出现时间差，增值税需要在收到全部或者部分货款后先确认收入，而企业所得税则在收到代销清单后再确认收入。如果企业一直没有收到代销方的货款和代销清单，那么在货物发出满180天后，增值税需要确认收入，而企业所得税无需确认收入。

·  托收承付。企业通过托收承付方式销售货物，增值税规定：采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天确认收入。而企业所得税只需要办妥托收手续即可。因此若企业先发出货物后办妥托收手续或者两者同时完成，则增值税与企业所得税没有差异；如果企业先办妥托收手续后发出货物，那么企业所得税确认收入要先于增值税。

·  销售大型货物。企业生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，增值税规定：收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天确认收入。而企业所得税则需要按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。如果企业收到款项或者约定收款日期早于按工程进度确认的收入实现日，那么增值税确认收入会早于企业所得税；如果企业收到款项或者约定收款日期晚于按工程进度确认的收入实现日，那么增值税确认的收入会晚于企业所得税。

(二)确认时间、金额均不同

·  租金收入。对于一次性收取的租金收入，增值税在收到款项的当天就要全额确认收入，而企业所得税则可以按照合同约定承租人应付租金的时间来确认收入，如果租金收入跨年度并且提前一次性支付的，企业可以在出租期内分期均匀计入相关年度。

NO.3

其他差异

·  买一赠一。企业以买一赠一的方式销售商品，企业所得税上应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。而增值税上买一赠一可以视同采取折扣方式销售货物，如果企业将销售额和折扣额在同一张发票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税。如果企业未在同一张发票“金额”栏注明折扣额，那么赠送商品在增值税上视同销售，需要合并确认收入。

·  以旧换新。企业以旧换新方式销售商品的（金银首饰），增值税按照新货物的同期售价确定销售额，可以扣减旧货物的收购价格。而企业所得税上，销售商品应当按照销售商品收入确认收入的实现，回收的商品作为购进商品处理。

后记

       

       

增值税申报收入与企业所得税申报收入差异是汇算清缴后续管理重点关注风险点之一。企业应在汇算清缴期间正确判断收入差异原因，对于暂时性差异应对历史期间至今的差异数据做好准确记录，以备税务机关核查。对于永久性差异，则需要更谨慎和严格地明确适用政策及实操口径，否则后续管理中可能会面临纳税调增和补缴滞纳金的风险。当然，另一方面，企业也应明确两税申报收入差异可能是合理且有法可依的，不必为了规避相关风险而“从高”申报收入，多缴纳税款，产生税收利益损失。如您的企业也面临相关问题，我们欢迎您与我们进行进一步探讨和交流。